Manuel de la vérification de l'impôt sur le revenu

La direction générale des programmes d’observation (DGPO)

Chapitre 15.0 Questions touchant la vérification internationale

15.1.0 Introduction

Ce chapitre traite de questions touchant la vérification internationale de même que des questions sur les contribuables au niveau international.

15.2.0 Revenu des non-résidents

15.2.1 Aperçu

Une personne qui ne réside pas au Canada est assujettie à l'impôt sur le revenu selon la partie I de la Loi de l'impôt sur le revenu (LIR) si, à un moment quelconque de l'année ou d'une année antérieure, cette personne était dans l’une des conditions suivantes :

• a été employée au Canada;
• a exploité une entreprise au Canada;
• a disposé d'un bien canadien imposable.

On trouve ci-après une discussion brève du traitement du revenu dans chacune de ces situations.

15.2.2 Impôt de la partie XIII

Une personne non résidente est assujettie à l'impôt sur le revenu de la partie XIII de la LIR relativement à certains types de revenus provenant du Canada à savoir, notamment, les dividendes, les intérêts, les loyers et les redevances. 

Pour en savoir plus, allez à 15.3.0, Impôt de la partie XIII sur le revenu de source canadienne versé à des non-résidents.

15.2.3 Impôt de la partie XIV

Les sociétés non résidentes qui tirent un revenu de l'exploitation d'une entreprise au Canada sont assujetties à un impôt selon la partie XIV de la LIR, impôt qui s'ajoute à celui qui est payable selon la partie I.

15.2.4 Revenu gagné au Canada tiré d'une charge ou d'un emploi

Selon le sous-alinéa 115(1)a) (i) de la LIR, est assujetti à un impôt selon l'alinéa 2(3)a) le revenu qu'une personne non résidente tire d'un emploi qu'elle a exercé régulièrement et continuellement au Canada durant une année donnée. 

Le paragraphe 115(2) s'y applique, dans certaines circonstances, à des personnes non résidentes qui sont réputées avoir été employées au Canada pendant l'année aux fins du paragraphe 2(3).

Un particulier non résident qui a gagné un revenu d'emploi pendant l'année doit en calculer le montant et produire une déclaration de revenus suivant les mêmes règles applicables aux employés résidents. Par conséquent, le revenu du particulier non résident comprend la valeur de tout avantage qu'il a reçu ou dont il a joui dans le cadre de son emploi au Canada. De plus, ce même particulier doit produire une déclaration de revenus si, au cours d'une année civile, il a gagné au Canada un revenu d'emploi qui donne lieu à un impôt sur le revenu exigible pour l'année selon la partie I.

Généralement, les conventions ne l'emportent pas sur les dispositions législatives mentionnées ci-dessus. Parmi les exceptions prévues par la Convention fiscale entre le Canada et les ÉtatsUnis, mentionnons l'exemption de l'impôt de la partie I du Canada de tout résident des États-Unis qui se trouve dans les deux situations suivantes :

• son revenu tiré d'une charge qu'il exerce au Canada est inférieur à 10 000 $; 
• il a été présent au Canada durant moins de 184 jours au cours de l'année, si le montant de cette rémunération n'est pas déduit dans le calcul de l'impôt de la partie I payable au Canada.

15.2.5 Revenu tiré de l'exploitation d'une entreprise au Canada

Le revenu qu'un non résident tire de l'exploitation d'une entreprise au Canada est :

• inclus dans le revenu imposable selon le sous-alinéa 115(1)a)(ii) de la LIR;
• imposable selon l'alinéa 2(3)b) de la LIR;
• assujetti aux retenues selon l'article 105 du Règlement de l'impôt sur le revenu (Règlement 105).

La confirmation de l'exploitation d'une entreprise au Canada est généralement une question de fait fondée, d'une part, sur les facteurs de common law qui relient une entreprise à un endroit particulier et, d'autre part, sur l'extension du sens de « exploiter une entreprise » au Canada selon l'article 253 de la LIR.

S'il n'est pas possible de démontrer à l'évidence qu'un particulier est assujetti à l'impôt sur le revenu selon l'alinéa 2(3)a) de la LIR à titre d'employé ou de l'alinéa 2(3)b) à titre d'entrepreneur « exploitant une entreprise au Canada », il y a lieu alors d'appliquer certains critères pour confirmer ce fait. 

Pour en savoir plus, allez à 15.2.9, « Mandataire ou préposé » ou « entrepreneur indépendant ».

15.2.6 Facteurs de common law qui relient une entreprise à un endroit particulier

La common law a énoncé plusieurs facteurs qui servent à déterminer l'emplacement d'une entreprise. Le lieu où les marchés producteurs de bénéfices (p. ex., les contrats de vente) sont conclus est généralement reconnu comme un important facteur de désignation du lieu d'exploitation d'une entreprise. Cependant, les tribunaux ont fréquemment pris en considération des facteurs au-delà de la signature des contrats de vente, invoquant le fait que le revenu d'une entreprise est attribuable à la totalité des activités de l'entreprise et non simplement à la réalisation de la vente.

En conséquence, compte tenu des faits de chaque cas, on peut prendre en considération un ou plusieurs des facteurs suivants pour déterminer si une personne non résidente exploite une entreprise au Canada :

• le lieu de livraison des marchandises
• le lieu de prestation des services
• le lieu de paiement des biens ou des services
• le lieu où les achats sont effectués relativement aux biens ou aux services
• le lieu de fabrication ou de production
• le lieu à partir duquel la clientèle est sollicitée
• le lieu de stockage des marchandises
• le lieu du compte bancaire de l'entreprise
• l'endroit où le nom et l'entreprise du non-résident figurent dans un annuaire
• l'emplacement d'une succursale
• le lieu où travaillent les mandataires ou les employés du non-résident.

15.2.7 Mener des affaires « avec » le Canada ou « au » Canada

Généralement, les sociétés non résidentes qui exportent des marchandises à des clients canadiens sont considérées comme menant des affaires « avec » le Canada et non « au » Canada si le lieu de livraison est le seul facteur qui indique que les activités commerciales sont exercées au Canada. Par exemple, une société qui vend simplement des marchandises au Canada n'est pas considérée comme exploitant une entreprise au Canada, à moins que les bons de commande ne soient exécutés par l'intermédiaire d'un mandataire au Canada. Par conséquent, la dite société n’est pas obligée de produire une déclaration de revenus (T2) ou de payer l'impôt sur le revenu du Canada. 

Pour en savoir plus, allez à guide d’impôt sur le revenu T4012, Guide T2 - Déclaration de revenus des sociétés.

Lorsque des services sont rendus à des clients qui se trouvent au Canada, la prestation de ces services ne tient lieu d'une exploitation d'entreprise au Canada que dans les cas où le travail est exécuté au Canada.

15.2.8 Extension du sens de « Exploiter une entreprise au Canada »

Selon l'article 253 de la LIR, une personne non résidente ou une fiducie dont les bénéficiaires sont des non-résidents est réputée exploiter une entreprise au Canada si elle exerce les activités ou effectue les dispositions suivantes au cours d'une année d'imposition :

• elle produit, cultive, extrait, crée, manufacture, fabrique, améliore, empaquette, conserve ou construit, en totalité ou en partie, quoi que ce soit au Canada, qu'elle l'ait ou non exporté;
• elle sollicite des commandes ou offre en vente quoi que ce soit au Canada par l'entremise d'un mandataire ou d'un préposé;
• elle dispose d'un avoir minier canadien, d'un avoir forestier ou d'un bien immobilier qui n'est pas une immobilisation;

15.2.9 « Mandataire ou préposé » ou « entrepreneur indépendant »

Pour déterminer si un résident canadien est un « mandataire ou préposé » d'un non-résident au sens de l'article 253 de la LIR ou agit à titre d'entrepreneur indépendant, les tribunaux mettent en avant l’importance du degré de contrôle légal et factuel exercé par le non-résident. La détermination des facteurs suivants aide à différencier ces deux statuts :

Une personne non résidente qui fournit des services au Canada en contrepartie d'un honoraire, d'une commission ou d'une rémunération semblable est aussi considérée généralement comme exploitant une entreprise au Canada.

15.2.10 Entreprises protégées par traité

Les personnes non résidentes qui tirent un revenu de l'exploitation d'une entreprise au Canada durant une année donnée sont assujetties aux mêmes règles que les résidents, en ce qui concerne la production des déclarations de revenus. Cependant, pour les années d'imposition ultérieures à 1998, les sociétés non résidentes qui exploitent une « entreprise protégée par traité» au sens de l'article 248(1) de la LIR, durant une année d'imposition, sont tenues de remplir et de joindre le formulaire T2SCH91, annexe 91, Renseignements concernant les demandes d’exonération selon une convention fiscale, à leur T2 Déclaration de revenus des sociétés afin de justifier une demande d'exonération par l'effet d'un traité fiscal.

Beaucoup de conventions signées par le Canada contiennent une disposition qui exonère de l'impôt canadien les bénéfices d'une entreprise exploitée au Canada par un non-résident si l'entreprise en question n'est pas exploitée par l'intermédiaire d'un établissement stable (ES) situé au Canada. Les entreprises de ce type sont considérées comme des entreprises « protégées par traité ».

Étant donné que le revenu tiré d'une entreprise protégée par traité est exonéré de l'impôt sur le revenu au Canada, il n'a pas à être inclus dans le revenu imposable de l'exploitant pour l'année. Ce dernier est ainsi dispensé de l'obligation fiscale prévue par la partie I. De plus, selon l'alinéa 150(1.1)b), si la personne non-résidente est un particulier, elle n'est pas obligée de produire une déclaration de revenus à moins qu'elle n'ait réalisé un gain en capital imposable ou disposé d'un bien canadien imposable au cours de l'année.

Annexe 91

Une société qui a exploité au cours de l'année une entreprise protégée par traité doit produire une déclaration de revenus. Cependant, la société n'est pas tenue de déclarer sur la T2 Déclaration de revenus des sociétés, un revenu tiré de cette entreprise. Elle doit plutôt justifier sa demande d'exonération en remplissant et en produisant le formulaire T2SCH91, annexe 91, Renseignements concernant les demandes d’exonération selon une convention fiscale, comme pièce jointe à la déclaration de revenus.

15.2.11 Retenue de l'impôt de la partie I – Revenu tiré d'une entreprise exploitée au Canada

Selon l'article 105 du Règlement et à l'alinéa 153(1)g) de la LIR, quiconque verse à une personne non résidente un montant relativement à des services rendus au Canada (autre qu'une rémunération pour des services d'emploi réguliers et continus) doit déduire 15 % du montant brut du paiement. Cependant, la plupart des conventions fiscales entre le Canada et d'autres pays prévoient une certaine dispense de cette obligation. Le montant retenu ne représente pas un impôt définitif et doit être remis au plus tard le 15 du mois suivant.

Le non-résident doit produire une déclaration de revenus (T1 ou T2) au Canada, qu'une dérogation ait été obtenue ou non, et payer, s'il y a lieu, l'impôt sur le revenu exigible selon la partie I. Des remboursements peuvent être accordés si une entreprise est exploitée au Canada sans base fixe ou ES et si une exonération est prévue par une convention fiscale.

Selon le paragraphe 227(8.4) de la LIR, la personne qui omet de déduire du versement effectué à un non-résident le montant prévu par l'article 105 du Règlement devient redevable de l'impôt.

15.2.12 Disposition par un non-résident d'un bien canadien imposable

Les gains en capital imposables ou les autres revenus résultant de la disposition par un non-résident d'un bien canadien imposable sont :

• imposables selon l'alinéa 2(3)c) de la LIR;
• inclus dans le revenu imposable selon le sous-alinéa 115(1)a) (iii);
• assujettis aux retenues selon l'article 116.

Retenue de l'impôt sur le revenu sur les dispositions de biens canadiens imposables

L'article 116 de la LIR exige qu'une personne non résidente qui dispose d'un bien canadien imposable informe l'ARC de la disposition et fournisse un paiement ou une garantie acceptable pour couvrir l'impôt exigible sur tout gain ou revenu réalisé au moment de la disposition du bien.

Une fois l'avis ou le paiement confirmé, l'ARC délivre aux deux parties à la transaction un certificat attestant que le non-résident est en conformité avec les exigences de l'article 116. Le certificat mentionne le vendeur, l'acheteur et le bien visé par la disposition et confirme le montant limite estimatif du produit s'il s'agit d'une disposition éventuelle ou le montant du produit s'il s'agit d'une disposition réelle. 

Pour en savoir plus, allez à circulaire d'information en matière d’impôt sur le revenu IC72-17R6, Procédures concernant la disposition de biens canadiens imposables par des non-résidents du Canada – Article 116.

Cependant, si le montant définitif payable pour le bien dépasse le montant limite indiqué sur le certificat, l'acheteur doit retenir et verser 25 %^{Note de bas de page i}  de l'excédent. Dans le cas de biens dont la disposition est généralement traitée comme un revenu plutôt qu'un gain en capital, tel un avoir minier canadien, un avoir forestier ou un bien immeuble autre qu'une immobilisation, le taux de retenue appliqué à l'excédent est de 50 % (paragraphes 116(5.2) et 116(5.3)).

Si le vendeur omet d'aviser l'ARC, l'acheteur est tenu de verser au Receveur général, dans les 30 jours qui suivent le mois durant lequel il a acquis le bien, l'impôt sur le montant payable par l'acheteur, calculé au taux applicable. L'acheteur peut être dispensé de cette obligation si l'on peut démontrer, par suite d'une enquête raisonnable, qu'il n'avait aucune raison de croire que le vendeur était un non-résident. L'acheteur qui acquiert le bien peut récupérer l'impôt ainsi versé en le déduisant de tout montant payable au vendeur.

De plus, l'acheteur sera tenu de payer les pénalités et les intérêts connexes imposés sur les montants d'impôt non remis, selon les paragraphes 227(9) et 227(9.3).

15.2.13 Bien protégé par traité

Les non-résidents sont assujettis à l'impôt de la partie I au moment de la disposition d'un bien imposable canadien. Cependant, les conventions fiscales du Canada prévoient que les dispositions, par des non-résidents, d'un bien immeuble ou d'un ES situé au Canada sont imposables au Canada, mais les autres biens canadiens imposables sont considérés comme des biens protégés par traité. Les revenus ou les gains résultant de la disposition de ces biens ne peuvent être imposés que dans le pays de résidence.

Annexe 91

Une société qui a disposé au cours de l'année d'un bien canadien imposable doit produire une déclaration de revenus pour cette année-là. Cependant, si le bien canadien imposable était un bien protégé par traité, la société n'est pas tenue d'inclure les revenus ou les gains résultant de cette disposition dans le calcul de son revenu gagné au Canada. Elle doit plutôt justifier sa demande d'exonération en remplissant et en produisant le formulaire T2SCH91, annexe 91, Renseignements concernant les demandes d’exonération selon une convention fiscale, comme pièce jointe à la déclaration de revenus.

15.2.14 Dispense de la retenue d'impôt

Si l'ARC est persuadée qu'il n'y a pas d'obligation fiscale ou que l'obligation fiscale est moindre que le montant prévu par la loi, elle peut renoncer aux retenues d'impôt sur les montants suivants versés à des non-résidents :

• la rémunération d'un employé non résident;
• les honoraires, commissions ou autres montants versés pour des services fournis au Canada;
• les revenus d'entreprise au Canada (non assujettis à l'impôt de la partie XIII s'ils sont imposables selon la partie I);
• le salaire payé par un employeur admissible à un employé qui travaille à l'étranger pour une période d'au moins six mois (crédit d'impôt pour emploi à l'étranger);
• les montants versés selon le Programme de vacances-travail (« PVT »); les étudiants étrangers à plein temps qui travaillent au Canada pourraient être dispensés de la retenue si le revenu total gagné au cours de l'année est moindre que le crédit d'impôt de base non remboursable;
• les paiements visés par une dispense fondée sur une convention : société non résidente qui ne tire pas un revenu d'un ES au Canada, particulier non résident qui ne tire pas un revenu d'une base fixe disponible d'une façon habituelle au Canada ou revenu d'emploi au Canada qui est inférieur au montant minimal (10 000 $ pour les résidents des États-Unis).

15.2.15 Calcul de l'impôt

Particuliers

Un particulier non résident est assujetti à l'impôt sur le revenu selon les taux établis au paragraphe 117(2) de la LIR, c'est-à-dire aux mêmes taux applicables à un particulier qui réside au Canada. Un particulier non résident est également assujetti à la surtaxe de la partie I.1.

L'article 118.94 prévoit que 90 % du revenu total d'un non-résident doit être inclus dans le calcul du revenu imposable gagné au Canada pour que le non-résident en question ait le droit de déduire la plupart des crédits d'impôt non remboursables dans le calcul de l'impôt sur le revenu payable pour l'année.

Sociétés

Les sociétés non résidentes assujetties à l'impôt au Canada le sont au même taux que les sociétés résidentes. Les règles habituelles régissant le calcul du montant du revenu imposable gagné dans une province par une société sont modifiées par le paragraphe 413(1) du Règlement applicable aux sociétés non résidentes. Lors du calcul du revenu imposable gagné dans une province, une société non résidente qui a un ES dans une province exclut les salaires et les revenus bruts attribuables à un ES à l'extérieur du Canada et inclut seulement le revenu imposable gagné au Canada.

Pour déterminer le revenu imposable gagné dans une province par une société, le terme « établissement stable » tel qu'il est défini au paragraphe 400(2) du Règlement, s'entend d'un lieu fixe d'affaires, y compris un bureau, une succursale, une mine, un atelier, etc. Cependant, on devrait noter que cette définition du terme « établissement stable » diffère de celle qui se trouve dans les conventions fiscales.

Une société non résidente peut demander les mêmes crédits d'impôt selon la section E (calcul de l'impôt) qu'une société résidente, à l'exception de la déduction accordée aux petites entreprises selon l'article 125 et de la déduction pour impôt étranger selon l'article 126.

15.2.16 Questions concernant la vérification

Revenu tiré d'une charge ou d'un emploi au Canada

La validation des retenues à la source et de leurs versements relève des vérificateurs de la paie et ne relève habituellement pas des vérificateurs de dossiers d'entreprise. Cependant, au cours de la vérification des sociétés qui exploitent une entreprise au Canada, le vérificateur pourrait constater que certains employés non-résidents travaillent temporairement au Canada. 

Le vérificateur devrait alors s'assurer que l'employeur a pris en considération le temps durant lequel chaque employé a travaillé au Canada et a calculé raisonnablement la partie du salaire gagné au Canada lors de la préparation des feuillets T4 pour ces employés.

De plus, les employés non-résidents pourraient recevoir des paiements de péréquation en compensation de taux d'imposition relativement plus élevés que les taux applicables dans leur pays de résidence. Ces paiements constituent une rémunération d'emploi et sont assujettis aux retenues selon l'article 102 du Règlement.

Si la vérification révèle que des retenues n'ont pas été effectuées et que des feuillets T4 n'ont pas été établis, on transmettra alors tous les documents connexes à la Section de l'examen des fiducies, Division du recouvrement des recettes.

Services rendus au Canada par un non-résident

L'examen des déboursés d'une société non-résidente qui exploite une entreprise au Canada peut révéler que des montants autres que les rémunérations ont été versés à des particuliers pour des services rendus au Canada relativement à cette entreprise. La nature des relations entre la société et le particulier devrait être examinée afin de déterminer si le particulier est un employé ou un sous-traitant. Si le particulier fournit un service régulier et continu sous le contrôle de la société, il faut renvoyer le dossier à la vérification des feuilles de paie. Si le particulier est un entrepreneur indépendant et un non-résident, l'application de l'article 105 du Règlement devrait être envisagée.

Voici quelques exemples de versements faits à des particuliers autrement que dans le cadre d'un emploi, versements auxquels le vérificateur doit porter attention :

• honoraires ou autres montants versés :
  • aux professionnels du spectacle, y compris les acteurs et les actrices;
  • aux athlètes, y compris les boxeurs, les lutteurs, les joueurs de tennis, les golfeurs, les joueurs de sport d'équipe, etc.;
  • pour les spectacles ambulants de théâtre, de ballet, d'orchestre et de variété, cirques et carnavals, etc.;
  • aux conférenciers;
  • aux consultants;
• honoraires payés selon des contrats pour services de forage au Canada, y compris le forage en mer.
• honoraires payés selon des contrats de service de moissonnage-battage à l'entreprise,

Les paiements faits à des non-résidents à l'égard de services rendus au Canada autrement que dans le cadre d'un emploi régulier et continu sont assujettis à une retenue de 15 %. Cette obligation de retenir l'impôt s'applique quelles que soient les dispositions d'une convention fiscale entre le Canada et le pays de résidence du bénéficiaire.

De plus, le vérificateur devrait :

• obtenir la déclaration et les feuillets T4A-NR pour les comparer aux paiements faits à des non-résidents;
• examiner la liste maîtresse du fournisseur (y compris l'adresse au complet), si elle est disponible, afin de déterminer les éventuels bénéficiaires non-résidents qui pourraient être assujettis à la retenue d'impôt (selon la partie XIII ou de l'article 105 du Règlement);
• une fois qu'on aura déterminé quels bénéficiaires sont susceptibles d'être assujettis à la retenue, examiner le dossier du fournisseur afin d'établir la nature et le montant des paiements;
• utiliser, si possible, le logiciel de vérification afin d'isoler et de récapituler les paiements, par numéro de fournisseur et par compte débité, afin de quantifier les paiements faits aux différents fournisseurs et d'en déterminer la nature.

On transmettra à la Section de l'impôt international du bureau des services fiscaux (BSF), en y joignant une note explicative, les pièces, dont les copies de factures, les contrats et les chèques oblitérés, qui se rapportent aux paiements suspects.

L'Unité des non-résidents peut procéder à une vérification conjointe du payeur canadien résident en se fondant sur les pièces fournies et, le cas échéant, établir une cotisation relative aux retenues d'impôt.

Dispositions de biens canadiens imposables

À l'occasion de la vérification de personnes résidant ou non au Canada qui exploitent une entreprise au Canada, le vérificateur devrait :

• examiner les pièces justificatives qui se rapportent à des achats importants de biens auprès de non-résidents;
• déterminer s'il s'agit d'un bien canadien imposable visé par l'article 116;
• vérifier, dans le cas où le bien est visé par l'article 116, si le vendeur a obtenu un certificat de conformité (formulaire T2062 ou T2062A) relativement à la disposition. Une copie du certificat devrait se trouver dans le dossier des documents permanents. On peut aussi en obtenir une copie de l'Unité des dispositions, Section de l'impôt international du BSF ou auprès du contribuable;
• examiner les pièces documentation qui se rapportent à la transaction : conventions d'achat, correspondance, chèque oblitéré, etc.;
• réunir, si le vendeur n'était pas un non-résident et si un certificat de conformité n'a pas été obtenu, les preuves disponibles indiquant que l'acheteur aurait dû être au courant que le vendeur était un non-résident;

Quand un certificat relatif à la disposition n'est pas disponible et quand on ne peut pas, par ailleurs, corroborer la conformité, veuillez transmettre à la Section de l'impôt international du BSF, en vue de l'établissement, le cas échéant, d'une cotisation au nom de l'acheteur, toutes les pièces, y compris le compte rendu des discussions avec le contribuable, en y joignant une note explicative. 

15.2.17 Procédures d'établissement des cotisations

Lorsque des cotisations sont peut-être à établir au nom de résidents pour le non-versement de retenues d'impôt de la partie I, il faut renvoyer les redressements, pour examen et traitement, à la Section de l'impôt international du BSF concerné. Ces renvois devraient s'effectuer sous la forme d'une note de service précisant la nature et le montant des opérations devant faire l'objet d'une cotisation et devraient être étayés de copies de tous les documents applicables. Cette même procédure devrait également être suivie pour les autres cotisations à établir éventuellement au nom de non-résidents relativement à l'impôt de la partie I.

Lorsque des non-résidents ont gagné un revenu visé par l'article 115 au cours d'une année d'imposition et qu'ils n'ont pas produit une déclaration de revenus pour cette année-là, une note de service faisant état de tous les détails pertinents devrait être envoyée à la Section des non-déclarants/non-inscrits du Bureau international des services fiscaux.

Tous les renvois devraient être consignés dans le Rapport de vérification et comporter des renvois à la note de service pertinente qui se trouve dans le dossier de vérification.

15.2.18 Références

Loi de l'impôt sur le revenu

• Articles 2, 115 et 116

Règlement de l’impôt sur le revenu

• Articles 102 et 105

Circulaires d'information en matière d’impôt sur le revenu

• IC72-17R6, Procédures concernant la disposition de biens canadiens imposables par des non-résidents du Canada – Article 116
• IC75-6R2, Retenue d'impôt obligatoire sur les montants versés à des non-résidents pour des services rendus au Canada

Bulletins d'interprétation en matière d’impôt sur le revenu

• IT81R, Sociétés - L'impôt sur les non-résidents associés
• IT168R3, Sportifs et joueurs employés par des clubs de football, de hockey et d'autres clubs semblables
• IT173R2, Gains en capital réalisés au Canada par des résidents des États-Unis
• IT173R2SR, Gains en capital réalisés au Canada par des résidents des ÉtatsUnis
• IT262R2, Pertes des non-résidents et des personnes résidant au Canada pendant une partie de l'année seulement
• IT420R3, Non-résidents - Revenu gagné au Canada
• IT420R3SR, Non-résidents - Revenu gagné au Canada

Guides d’impôt sur le revenu

• T4001, Guide de l'employeur - Les retenues sur la paie et les versements
• T4058, Les non-résidents et l'impôt
• T4061, NR4 - Retenue d'impôt des non-résidents, versements et déclaration

Communiqués 

• DII-99-04, Lignes directrices sur les demandes de dérogation fondées sur une convention en ce qui touche la retenue prévue à l'article 105 du Règlement
• DII-99-05, Sportifs non-résidents employés au Canada – Gratifications à la signature d'un contrat 
• DII-05-06, La décision Dudney : Effets sur la vérification des bases fixes ou des établissements stables et lignes directrices touchant les dérogations de la retenue d’impôt prévue à l'article 105 du Règlement fondées sur une convention fiscale
• DII-02-02, Programme de dérogations internationales Mise à jour sur diverses questions

15.3.0 Impôt de la partie XIII sur le revenu gagné au Canada par des personnes non résidentes

15.3.1 Cadre légal

Selon le paragraphe 212(1) de la LIR, toute personne non résidente doit payer un impôt sur le revenu de 25 % sur certaines sommes qu'une personne résidant ou réputée résider au Canada lui paie ou porte à son crédit, ou est réputée lui payer ou porter à son crédit. Les types de paiement assujettis à cet impôt sont mentionnés à l'alinéa 212(1)a) jusqu'à l'alinéa 212(1)v) ainsi qu'au paragraphe 212(2). Selon l'article 215, le payeur résident doit retenir et remettre cet impôt.

Le taux réglementaire de 25 % appliqué aux retenues d'impôt peut être réduit par la convention fiscale appropriée entre le Canada et le pays de résidence du non-résident.

15.3.2 Revenu imposable selon la partie XIII

Voici quels sont les revenus les plus courants qui sont versés à des non-résidents et sur lesquels l'impôt de la partie XIII doit être retenu :

• honoraires de gestion,
• intérêts,
• loyers,
• redevances,
• dividendes.

Pour en savoir plus, allez à circulaire d'information en matière d’impôt sur le revenu IC77-16R4, Impôt des non-résidents.

15.3.3 Obligation du payeur en matière de retenue et de déclaration

Selon le paragraphe 215(1) de la LIR, le payeur résident, comme le locataire qui verse un loyer ou le débiteur hypothécaire ou un autre débiteur qui verse des intérêts à un non-résident, doit retenir à la source l'impôt sur le montant payé ou porté au crédit du non-résident et le remettre au Receveur général du Canada.

Selon le paragraphe 215(6), la personne qui omet de retenir à la source et de remettre les montants exigibles est redevable de l'impôt qui aurait dû être retenu. Cependant, cette personne a le droit de retenir ou de recouvrer autrement, à partir d'autres paiements effectués au non-résident, tout montant payé à titre d'impôt.

Le payeur doit préparer annuellement un NR4 Sommaire et les feuillets de renseignements à y joindre en y inscrivant le nom au complet ainsi que l'adresse du payeur et du bénéficiaire respectivement, le montant brut du revenu payé et le montant de l'impôt des non-résidents qui a été retenu. Les copies 2 et 3 des feuillets NR4 doivent être délivrées au bénéficiaire au plus tard le 31 mars qui suit la fin de l'année civile. Étant donné que le montant retenu représente l'impôt définitif, le non-résident bénéficiaire n'est pas tenu de produire une déclaration de revenus.

15.3.4 Réduction du taux de l'impôt de la partie XIII selon une convention

Le taux réglementaire de 25 % fixé pour l'impôt de la partie XIII est habituellement réduit par la convention fiscale pertinente entre le Canada et le pays de résidence du non-résident. Par conséquent, on recommande aux vérificateurs de communiquer avec la Section de l'impôt international de leur BSF afin de confirmer le taux applicable avant d'établir une cotisation de la partie XIII.

Pour en savoir plus, allez à la circulaire d'information en matière d’impôt sur le revenu IC76‑12R8, Taux applicable de l'impôt de la partie XIII sur les sommes payées ou créditées aux personnes résidant dans des pays ayant conclu une convention fiscale avec le Canada, le barème des taux de retenue de l'impôt des non‑résidents pour les pays signataires d'une convention.

Ce document peut servir de guide pour vérifier le taux précis de retenue de l'impôt de la partie XIII à prélever sur les paiements faits à des non-résidents du Canada. Cependant, les conventions étant fréquemment renégociées et remplacées par de nouvelles, il est conseillé de se reporter à la dernière version effectivement en vigueur.

15.3.5 Choix fait par un non-résident de payer l'impôt de la partie I

Selon les articles 216 et 217 de la LIR, les personnes non résidentes peuvent obtenir un avantage fiscal en choisissant de payer l'impôt selon la partie I sur certains types de revenus qui seraient par ailleurs assujettis à l'impôt de la partie XIII.

Choix fait par une personne non résidente de déclarer des loyers et des redevances forestières en tant que revenu visé par la partie I

Une personne non résidente qui a reçu des loyers ou des redevances forestières dont on a retenu l'impôt de la partie XIII peut choisir, selon le paragraphe 216(1), de produire une déclaration canadienne de revenus (T1, T2 ou T3, selon le cas) et de déclarer les montants en cause en tant que revenus assujettis à l'impôt de la partie I. Dans ce cas, cette personne calculerait l'impôt selon la partie I sur la base du montant net des loyers ou des redevances comme si elle était une résidente du Canada. Étant donné que le revenu net d'un immeuble locatif en particulier a tendance à être assez faible, le propriétaire non résident a généralement avantage à exercer le choix de déclarer le revenu (ou la perte) net de location selon la partie I. Le formulaire de déclaration applicable doit être produit dans les deux années qui suivent la fin de l'année d'imposition durant laquelle les sommes ont été payées ou créditées.

Le paragraphe 216(4) permet à un mandataire ou à une autre personne agissant au nom de la personne non résidente de choisir de retenir l'impôt sur la base du montant net des loyers et des redevances, à condition que la personne non résidente ait fait parvenir au ministre un document dans lequel elle s'engage à :

• produire le formulaire NR6, Engagement à produire une déclaration de revenus par un non-résident touchant un loyer de biens immeubles ou une redevance forestière, chaque année avant que le premier loyer ne soit dû pour l'année;
• produire une déclaration de revenus et verser les impôts de la partie I exigibles;
• produire la déclaration dans les six mois qui suivent la fin de l'année en question.

Le Bureau international des services fiscaux (BISF) tient un registre de toutes les demandes NR6 approuvées. Le BISF applique actuellement un programme systématique qui compare les données du formulaire d'engagement NR6 avec celles des déclarations produites. Si une déclaration n'est pas produite, le BISF établit une cotisation selon la partie XIII fondée sur les montants bruts du loyer. La cotisation est habituellement établie au nom du mandataire qui n’a pas remis les montants d'impôt.

Dans certaines circonstances, il est possible d'appliquer la Politique relative à la production tardive des déclarations de l'article 216 ou les dispositions d’allègement pour les contribuables de façon à permettre à une personne non résidente de produire en retard une déclaration visée par l'article 216. Toute demande visant à produire en retard une telle déclaration devrait être adressée au BISF. La politique vise à offrir une occasion unique de réintégrer le système comme si la déclaration avait été produite à temps, évitant ainsi le processus onéreux prévu à la partie XIII. L'objectif vise à promouvoir l'observation volontaire de la partie XIII. Il consiste également à encourager les non-résidents à faire état de leur manquement et à corriger la situation de manière à se conformer à leurs obligations légales. 

Pour en savoir plus, allez à bulletin d’interprétation en matière d’impôt sur le revenu IT393R2, Choix relatif à l'impôt sur les loyers et les redevances forestières de non-résidents, ou communiqué DII-02-03, Politique relative à la production tardive des déclarations de l'article 216.

Choix relatifs à certains paiements

L'article 217 permet à une personne non résidente qui reçoit certains revenus de sources canadiennes, désignés dans l'article par le terme « prestations canadiennes », de faire un choix pour que l'impôt de la partie XIII ne s'applique pas sur ce revenu et que ce dernier soit plutôt inclus dans le calcul du revenu imposable que la personne non résidente a gagné au Canada et qui est assujetti à l'impôt de la partie I. La personne non résidente peut décider de faire le choix prévu par l'article 217 si l'impôt de la partie XIII par ailleurs payable sur le revenu est supérieur à l'obligation fiscale éventuelle selon la partie I. Les « prestations canadiennes » d'une personne non résidente pour une année d'imposition comprennent les prestations de retraite ou autres pensions (RPC et RRQ), les prestations de décès, les prestations d'assurance-emploi (AE), les allocations de retraite, les paiements selon un Régime enregistré de prestations supplémentaires de chômage, les paiements d'un Régime enregistré d'épargne retraite (REER), les paiements d'un Régime de participation différée aux bénéfices (RPDB) et les paiements d'un Fonds enregistré d'un régime de retraite (FERR).

Une déclaration selon la partie I doit être produite dans les six mois qui suivent la fin de l'année civile durant laquelle le revenu a été payé ou crédité. La personne qui fait le choix est réputée avoir occupé un emploi au Canada au cours de l'année et avoir gagné un revenu imposable au Canada dont le montant est égal au plus élevé des montants suivants :

• le montant mentionné au sous-alinéa 217(3)b) (i), qui est essentiellement le montant qui représenterait le revenu imposable gagné au Canada de la personne non résidente si l'article 115 comprenait « les prestations canadiennes »;
• le montant mentionné au sous-alinéa 217(3)b) (ii), qui représente le revenu net de la personne non résidente pour l'année moins le total des déductions permises dans le calcul du revenu imposable qui sont applicables au revenu de source canadienne de la personne, dans le cadre de la partie I, à l'exclusion des « prestations canadiennes ».

Pour en savoir plus, allez à brochure T4145, Choix prévu à l'article 217 de la Loi de l'impôt sur le revenu.

15.3.6 Bénéficiaires non-résidents d'une fiducie

L'impôt de la partie XIII est payable sur les revenus d'une succession ou d'une fiducie résidant au Canada qui sont attribués à des bénéficiaires non-résidents. Le revenu est réputé avoir été attribué dans les cas où il aurait fait partie du revenu de la personne selon la partie I, si cette personne résidait au Canada. Cependant, si un tel revenu résulte de gains en capital, il perd sa provenance (et le taux d'inclusion de 50 %)^{Note de bas de page ii} s'il est payé ou attribué à un bénéficiaire non résident, à moins que la fiducie ne soit une fiducie de fonds mutuels.

Les paiements effectués par l'intermédiaire d'une fiducie, autres qu'à titre de capital, sont généralement requalifiés et réputés être des revenus de fiducie. Par conséquent, ils ne sont pas admis à une exemption de la partie XIII qui aurait pu être applicable au revenu avant une telle requalification.

Pour consulter la liste des exceptions à cette règle générale et pour en savoir plus, lisez le produit d’apprentissage FP1115-005, Successions et fiducies, ou  ou allez au bulletin d'interprétation en matière d’impôt sur le revenu IT465R, Bénéficiaires non résidants d'une fiducie.

15.3.7 Points de vérification concernant l'impôt de la partie XIII

Lors de l'examen des dépenses effectué au cours de la vérification des entreprises exploitées au Canada, le vérificateur devrait prêter une attention spéciale à certains comptes qui présentent des risques élevés, notamment ceux des redevances, des dépenses en intérêts, des paiements de dividendes et des loyers afin de déterminer le pays de résidence des bénéficiaires du revenu. À cet égard, il devrait examiner les registres et documents suivants :

• les régimes de redevance,
• les contrats de prêt,
• le registre des actionnaires,
• les contrats de location des installations fixes et du matériel.

Autres étapes de vérification

• Examiner la liste principale des fournisseurs (y compris les renseignements concernant l'adresse), si elle est disponible, afin d'identifier les bénéficiaires non-résidents qui seraient éventuellement assujettis aux retenues d'impôt selon la partie XIII ou de l'article 105 du Règlement. Avant d'entamer cette démarche, le vérificateur devrait se familiariser avec les principaux fournisseurs des fournitures, de manière à limiter l'examen à ceux qui ne font pas partie de cette catégorie. S'il remarque qu’il y a des fournisseurs dont les comptes sont susceptibles de retenues, le vérificateur devrait examiner leurs dossiers afin de déterminer la nature et le montant des paiements.
• Se servir du logiciel de vérification afin d'isoler et de répartir les paiements par numéro de fournisseur et par compte débité afin de quantifier et de déterminer le type des paiements effectués à des fournisseurs particuliers.
• Consulter la déclaration NR4 (en l'obtenant soit à l'interne soit du contribuable) et comparer les constatations de la vérification avec les données des feuillets NR.
• Si le vérificateur relève des écarts, il devrait consulter la Section internationale du BSF au sujet des redressements qui pourraient s'imposer.

S'il constate qu’il y a des montants payés ou crédités à des non-résidents, le vérificateur doit s'assurer de l'exactitude des impôts de la partie XIII retenus et remis.

Si le vérificateur constate que les impôts concernant ce type d'opération n'ont pas été retenus, il doit discuter du dossier avec la Section des non-résidents le plus rapidement possible afin de décider qui va finaliser cette question de vérification. 

Pour en savoir plus, allez à 10.11.13, Consultations et renvois concernant des non-résidents.

15.3.8 Autres bulletins d'interprétation en matière d’impôt sur le revenu concernant l'impôt de la partie XIII

• IT76R2, Partie de la pension qui est exempte d'impôt lorsque l'employé a été un non-résident
• IT155R3, Exemption d'impôt de non-résident pour les intérêts payables sur des obligations, des débentures, des billets, des hypothèques ou des titres semblables
• IT155R3SR, Exemption d'impôt de non-résident pour les intérêts payables sur des obligations, des débentures, des billets, des hypothèques ou des titres semblables
• IT303, Paiements en échange de connaissances techniques ou paiements semblables faits à des non-résidents
• IT303SR, Paiements en échange de connaissances techniques ou paiements semblables faits à des non-résidents 
• IT361R3, Exemption de l’impôt de la partie XIII sur les intérêts à des non-résidents
• IT393R2, Choix relatif à l'impôt sur les loyers et les redevances forestières de non-résidents
• IT465R, Bénéficiaires non résidants d'une fiducie
• IT468R, Frais de gestion ou d'administration payés à des non-résidents
• IT494, Location de navires et d'aéronefs de non-résidents
• IT528, Transferts de fonds entre régimes agréés

15.4.0 Résidence

15.4.1 Aperçu

Selon le paragraphe 2(1) de la LIR, toute personne qui réside au Canada doit payer l'impôt sur le revenu, pour chaque année d'imposition, sur son revenu imposable.

Selon le paragraphe 2(3), toute personne qui ne réside pas au Canada doit payer l'impôt sur son revenu imposable gagné au Canada pour l'année, si à un moment donné de l'année ou d'une année antérieure, elle a :

• soit été employée au Canada;
• soit exploité une entreprise au Canada;
• soit disposé d'un bien canadien imposable.

Étant donné que le terme « résident » n'est pas défini dans la LIR, il y a lieu de se reporter à la jurisprudence applicable, pour des indications en ce sens. On trouve dans la LIR les dispositions suivantes :

• le paragraphe 250(1), qui s'applique spécialement aux particuliers, énumère les situations où une personne est réputée résider au Canada pour les besoins de l'impôt sur le revenu.
• le paragraphe 250(4) précise les situations où les sociétés sont réputées résider au Canada pour les besoins de l'impôt sur le revenu.
• le paragraphe 250(5) mentionne les situations où les personnes (sociétés ou particuliers) sont réputées ne pas résider au Canada pour les besoins de l'impôt sur le revenu.
• selon le paragraphe 250(5.1), une société qui obtient des clauses de prorogation au Canada est réputée, pour les besoins de l'impôt sur le revenu canadien, avoir été constituée au Canada. Lors que c'est le cas, une société considérée précédemment comme étant non résidente au Canada selon les principes de la common law peut être réputée résider au Canada selon le paragraphe 250(4).

Des règles spéciales sont également prévues par l'article 128.1. Elles s'appliquent à une personne qui commence à résider au Canada (en immigrant) ou cesse de résider au Canada (en émigrant) au cours de l'année.

Résidence des particuliers

Selon la jurisprudence, il faut examiner en détail la situation personnelle de tout particulier dont on veut déterminer le statut de résident. Un particulier est généralement considéré comme un résident du Canada s'il vit habituellement au Canada comme le démontre le lieu d’habitation des membres de sa famille, de son logement, de ses avoirs financiers et autres biens, de ses liens sociaux, etc. Par ailleurs, la permanence et le but de son séjour à l'étranger de même que la fréquence et la durée de ses visites au Canada sont des facteurs à prendre en considération. Pour plus d’information, allez à la page SharePoint du Centre d'expertise de la détermination du statut de résidence (CEDSR). 

Pour en savoir plus, allez à Folio de l’impôt sur le revenu S5-F1-C1, Détermination du statut de résidence d'un particulier.

Personnes réputées résider au Canada

En plus des critères prévus par la common law, le paragraphe 250(1) mentionne expressément qu'une personne (et ses enfants et personnes à charge) est réputée résider au Canada dans certaines circonstances, notamment si elle était membre, au cours de l'année, des Forces canadiennes, ambassadeur, agent général de province ou faisait partie du personnel diplomatique vivant à l'étranger, si elle exerçait, au cours de l'année, des fonctions dans un pays étranger dans le cadre d'un programme d'aide au développement international visé par règlement et plus particulièrement si elle a séjourné au Canada, au cours de l'année, pendant une période de 183 jours ou plus.

Règle du séjour de 183 jours – Résidents pendant une partie de l'année

Un particulier qui séjourne au Canada (c.-à-d. y est présent de façon temporaire) pendant une période ou des périodes dont l'ensemble est de 183 jours ou plus au cours d'une année civile est réputé avoir été résident du Canada pendant toute l'année. À cette fin, le particulier doit également avoir été résident d'un autre pays durant les mêmes périodes. Par conséquent, un résident du Canada qui devient non-résident au cours de la dernière moitié d'une année civile ne peut pas être considéré comme un résident du Canada pour toute l'année.

Cependant, si un particulier émigre vers un autre pays à un moment donné durant la première moitié d'une année civile, ou au cours de l'année précédente, mais revient assez souvent au Canada pour y « séjourner » au cours de la période requise de 183 jours ou plus durant l'année où il était par ailleurs non-résident, il est réputé être résident du Canada pendant toute l'année.

Particuliers réputés non-résidents selon une convention fiscale

Lorsque le Canada et un autre pays considèrent un particulier comme un résident de leur pays respectif, la convention fiscale, le cas échéant, avec cet autre pays contient normalement des « règles décisives » qui déterminent, aux fins d'application de la convention, de quel pays le particulier est résident.

Afin de s'assurer que le statut d'un particulier au Canada est en conformité avec le statut accordé selon la convention, le paragraphe 250(5) traite le particulier, dans une telle situation, comme un non-résident pour les besoins de la LIR si ce particulier est considéré comme résident de l'autre pays selon la convention.

15.4.2 Statut de résident des sociétés

Selon la common law, une société qui n'est pas constituée au Canada est réputée résider au pays où ses fonctions centrales de gestion et de contrôle sont exercées, comme le démontre l'endroit où son conseil d'administration tient ses réunions, où les directeurs et officiers résident etc.

Selon les dispositions déterminatives du paragraphe 250(4) de la LIR, une société est généralement réputée avoir résidé au Canada tout au long d'une année d'imposition si elle a été constituée au Canada après le 26 avril 1965. Les sociétés constituées avant cette date sont également réputées résider au Canada si elles étaient constituées au Canada et si elles étaient par ailleurs résidentes selon les principes de la common law ou si elles exploitaient une entreprise au Canada. Il en est de même, dans certain cas, de certaines sociétés étrangères constituées avant le 9 avril 1959.

Pour en savoir plus, lisez les paragraphes portant les numéros 15 et 16, « Résidence d'une société » dans le bulletin d'interprétation en matière d’impôt sur le revenu IT391R, Statut des corporations.

15.4.3 Fiducies

Comme on l'énonce dans le folio de l’impôt sur le revenu S6-F1-C1, Résidence d'une fiducie ou succession, « La résidence d'une fiducie au Canada ou dans une province ou un territoire en particulier au Canada est une question de fait qui doit être examinée en fonction des circonstances propres à un cas donné. La Cour suprême du Canada (Fundy Settlement c. Canada, 2012 CSC 14, 2012 DTC 5063) a précisé qu’il faut déterminer le lieu de résidence d’une fiducie sur la base du principe selon lequel, pour l’application de la Loi de l’impôt sur le revenu, une fiducie réside là où sont exercées ses activités véritables, c’est-à-dire l’endroit où s’exercent effectivement sa gestion centrale et son contrôle. Habituellement, la gestion et le contrôle d’une fiducie relèvent du fiduciaire ou de l’exécuteur, du liquidateur, d’un administrateur, d’un héritier ou d’un autre représentant légal de la fiducie, et sont exercés par cette personne. Il n’est pas rare qu'il y ait plus d'un fiduciaire chargé de la gestion centrale et du contrôle d’une fiducie. Dans un tel cas, une fiducie réside dans le territoire de compétence où est exercée la partie la plus importante de sa gestion centrale et de son contrôle. »

15.4.4 Devenir résident du Canada (Immigration)

Le paragraphe 128.1(1) de la LIR fournit les règles qui s'y appliquent lorsqu'un contribuable devient résident du Canada. Le « moment donné » auquel la résidence a lieu est très important puisque les événements qui sont réputés avoir eu lieu selon ce paragraphe sont déterminés par référence à ce moment donné. Les événements comprennent le commencement et la fin des années d'imposition et des exercices d'une société immigrante de même que la disposition et la nouvelle acquisition d'un bien appartenant à un immigrant.

Déterminer le moment donné auquel un contribuable est devenu résident pourrait être difficile si, par exemple :

• le particulier a fait la navette entre les résidences et a travaillé dans deux pays pour une certaine période avant de s'installer pour de bon dans l'un d'entre eux;
• la gestion d'une société est partagée entre deux pays par l'effet du lieu des réunions du conseil d'administration et de la résidence des employés chargés de la gestion.

Dans les deux cas, il serait utile d'examiner la jurisprudence.

Une société sera généralement considérée comme étant devenue résidente du Canada si :

• elle a été constituée dans un pays autre que le Canada et gérée à partir de ce pays mais que par la suite de la restructuration de ses opérations, les fonctions centrales de gestion et de contrôle dont elle est l'objet sont à présent exercées au Canada.
• elle obtient des clauses de prorogation au Canada et est réputée, pour les besoins de l'impôt canadien, selon le paragraphe 250(5.1), avoir été constituée au Canada.

Dans un tel cas, une société considérée précédemment comme non résidente du Canada selon les principes de common law pourrait être réputée résider au Canada selon le paragraphe 250(4).

Implications fiscales lorsqu'un contribuable commence à résider au Canada

Selon l'alinéa 128.1(1)a), lorsqu'une société ou une fiducie immigre au Canada, son année d'imposition est réputée avoir pris fin immédiatement avant le moment donné, et une nouvelle année d'imposition est réputée avoir commencé au moment donné. La société ou la fiducie immigrante choisit à ce moment-là un nouvel exercice.

Selon l'alinéa 128.1(1)b), une société ou une fiducie immigrante est réputée avoir disposé de tout bien lui appartenant immédiatement avant la date de l'immigration pour un montant égal à la juste valeur marchande (JVM) de ce bien et, selon l'alinéa 128.1(1)c), avoir acquis de nouveau ce bien à un prix égal au produit de disposition.

Les mêmes règles s'appliquent aux particuliers qui deviennent résidents du Canada sauf que certains biens décrits aux sous-alinéas 128.1(1)b) (i) à (v) sont soustraits à l'application de ces règles.

Pour les besoins de l'impôt sur le revenu, l'application des règles déterminatives donnent lieu à un gain ou une perte vraisemblablement subi ou réalisé au cours de l'année qui a pris fin au moment de l'immigration. Par conséquent, puisque le contribuable est un non-résident tout au long de cette année-là, l'article 115 s'y applique et alors, seuls les gains résultant de la disposition de biens canadiens imposables seront généralement assujettis à l'impôt sur le revenu.

De plus, chaque nouvelle acquisition par le contribuable immigrant, à sa JVM, d'un bien qui lui appartenait auparavant est prise en considération dans l'évaluation de ses biens aux fins de la déduction pour amortissement (DPA), de la détermination de l'inventaire ainsi que du calcul du gain ou de la perte en capital au moment d'une disposition future.

Un montant de « redressement du capital versé » selon le paragraphe 128.1(2) peut aussi être requis pour refléter les acquisitions présumées.

Pour en savoir plus, allez à brochure T4055, Nouveaux arrivants au Canada.

15.4.5 Cesser de résider au Canada (Émigration)

Un particulier est normalement considéré comme ayant émigré du Canada lorsqu'il habite de façon habituelle dans un autre pays du fait que sa famille y est établie et comme le démontre le lieu d’habitation des membres de sa famille, de son logement, de ses avoirs financiers et autres biens, de ses liens sociaux, etc.

Une société peut être réputée avoir émigré du Canada si : 

• elle restructure ses opérations de manière à ce que les fonctions centrales de gestion et de contrôle ne soient plus exercées à l'intérieur du Canada et, par ailleurs, elle n'est pas réputée être résidente du Canada selon le paragraphe 250(4) de la LIR;
• elle obtient des clauses de prorogation dans un pays étranger et, selon le paragraphe 250(5.1), est réputée, pour les besoins de l'impôt sur le revenu canadien, avoir été constituée dans ce pays. Dans ce cas, une société précédemment réputée être résidente du Canada selon le paragraphe 250(4) perdrait ce statut;
• elle devient résidente de l'autre pays et non du Canada, selon une convention fiscale avec cet autre pays. Dans ce cas, la société est réputée ne pas être résidente au Canada selon le paragraphe 250(5);
• elle est réputée avoir cessé de résider au Canada selon le paragraphe 128.2(2) par suite de sa fusion avec une autre société de manière à former une société non résidente du Canada.

De plus, une personne qui réside au Canada est réputée, selon le paragraphe 250(5), ne pas résider au Canada si elle réside dans un autre pays selon une convention fiscale avec cet autre pays.

Conséquences fiscales lorsqu'un contribuable cesse de résider au Canada

Selon l'alinéa 128.1(4)a), lorsqu'une société ou une fiducie cesse de résider au Canada, son exercice est réputé avoir pris fin immédiatement avant le moment de l'immigration et un nouvel exercice est censé avoir débuté au moment de l'émigration. La société ou la fiducie émigrante peut choisir le moment du début du nouvel exercice.

Selon l'alinéa 128.1(4)b), une société ou une fiducie qui cesse de résider au Canada est réputée avoir disposé de tous ses biens, pour un produit égal à la JVM de chacun, au moment qui précède immédiatement la fin de l'année présumée. Lorsque le contribuable est un particulier, les sous-alinéas 128.1(4)b) (i) à (vi) excluent certains types de biens de la présomption de disposition. Généralement, il s'agit des biens qui continuent d'être imposables au Canada jusqu'à leur disposition ultime comme par exemple les biens canadiens imposables, l'inventaire utilisé dans une entreprise canadienne, les droits de recevoir une pension ou des paiements analogues et les options d'achat d'actions accordées à des employés, qui sont assujettis à l'article 7.

En plus de l'impôt de la partie I qui pourrait résulter de la disposition réputée de biens, l'article 219.1 impose un impôt supplémentaire de 25 % selon la partie XIV (appelé couramment « impôt de départ ») lorsqu'une société cesse de résider au Canada. Cet impôt est appliqué à l'excédent de la JVM des biens de la société sur le total de son capital versé et de ses dettes. Les conventions fiscales en vigueur pourraient réduire le taux d'imposition.

Une personne émigrante, autre qu'une fiducie, peut choisir, selon le sous-alinéa 128.1(4)b) (iv) de ne pas être considérée comme ayant disposé d'une immobilisation, à condition qu’elle fournisse une garantie pour le paiement de l'impôt qu'elle aurait payé si elle n'avait pas fait ce choix. Selon l'alinéa 128.1(4)e), l'immobilisation visée par ce choix est réputée être un bien canadien imposable jusqu'au moment où le contribuable en dispose ou commence de nouveau à résider au Canada. L'article 114 prévoit des règles de calcul du revenu imposable d'un particulier qui est un résident du Canada pendant une ou des périodes dans une année d'imposition, et qui est un non-résident le reste de l'année.

Pour en savoir plus, allez à guide d’impôt sur le revenu T4056, Les émigrants et l'impôt.

15.4.6 Pour usage futur

15.4.7 Questions concernant la vérification

Résidence des particuliers

Le terme « résident » n'est pas défini dans la LIR. Les tribunaux ont jugé qu'un particulier réside au Canada pour les besoins de l'impôt si le Canada est l'endroit où, dans le cours ordinaire de sa vie quotidienne, il vit de façon régulière, normale ou habituelle. Aussi, afin de déterminer le statut de résident, il faut dans chaque cas prendre en considération tous les faits pertinents. Dans le cas des particuliers, les documents susceptibles d'être examinés comprennent :

• les déclarations T1 produites dans le passé;
• les factures d'immatriculation et d'assurance des voitures;
• les factures d'impôt foncier de la résidence personnelle;
• les factures des services publics de la résidence personnelle;
• les relevés des primes d'assurance-santé ou la carte provinciale d'assurance-santé;
• les états de compte des cartes de crédit;
• les contrats de location d'une voiture ou d'un appartement.

De plus, le vérificateur devrait connaître le lieu d'emploi du conjoint ou du conjoint de fait et comparer les renseignements avec les données de la déclaration T1.

Lorsqu'il s'agit de déterminer la résidence réputée selon la règle de séjour de 183 jours, le vérificateur pourrait vérifier le temps passé au Canada en regard des pièces suivantes :

• les notes d'hôtel, en prêtant une attention particulière aux dates d'arrivée et de départ;
• les billets d'avion, y compris les dates d'arrivée et de départ;
• la période de location selon les contrats de location d'une automobile ou d'un appartement;
• les ordres du jour des réunions et des conférences, les accords de consultation ou d'autres documents de correspondance précisant la durée du séjour.

15.5.0 Renseignements et documents étrangers

15.5.1 Aperçu

L'article 231.6 de la LIR est entré en vigueur le 13 septembre 1988. Il a été mis en œuvre par suite des difficultés rencontrées lorsque les renseignements détenus et sous le contrôle de non-résidents, notamment par des personnes résidant dans des pays non assujettis à des conventions fiscales prévoyant l'échange de renseignements, n'étaient pas fournis volontairement par le contribuable canadien ni ne pouvaient être obtenus par le ministre. Plus spécifiquement, les opérations transfrontalières et l'établissement des prix de transfert ont été, pour l'ARC, une source de préoccupation en ce qui regarde la conformité à la loi.

L'article a été adopté en vue de permettre au ministre de signifier à une personne résidant au Canada ou à une personne n'y résidant pas, mais y exploitant une entreprise, un avis lui demandant de fournir des renseignements ou des documents étrangers qui pourraient être liés à l'application ou à l'exécution de la LIR. Cet article vise les renseignements et les documents disponibles ou qui se trouvent dans n'importe quel pays étranger, que ce dernier soit signataire ou non d'une convention fiscale. Cela étant dit, il est possible que les circonstances entourant les renseignements et la documentation puissent nécessiter le recours à l’article 231.1 ou 231.2.

Les renseignements étrangers qui sont à la disposition, ou devraient être à la disposition, d’une personne résidant au Canada devraient être demandés au contribuable ou à toute autre personne en vertu des articles 231.1 ou 231.2 de la LIR. En outre, les renseignements qui sont sauvegardés sur un serveur à l’étranger, mais qui peuvent être consultés par voie électronique au Canada, devraient être demandés en vertu de l’article 231.1 de la LIR.

Si une personne résidant au Canada n’est pas en mesure de fournir ou refuse de fournir les renseignements ou les documents étrangers (par exemple, si les renseignements sont en la possession d’une personne non-résidente liée qui ne veut pas les fournir au contribuable canadien), une demande péremptoire relative à des renseignements étrangers peut être émise en vertu du paragraphe 231.6(2) de la LIR. En règle générale, il faut éviter d’envoyer simultanément des demandes péremptoires en vertu des articles 231.2 et 231.6 de la LIR, sauf si l’emplacement des renseignements est inconnu. Lorsqu’il y a des raisons de croire que les renseignements relatifs à des affaires étrangères sont situés au Canada ou sont accessibles à partir du Canada, une demande péremptoire pourrait être émise en vertu de l’article 231.2 de la LIR. 

Comme décrit ci-dessus, la décision d'utiliser la section 231.1, 231.2 ou 231.6 dépendra des circonstances. En cas d'incertitude, il est conseillé aux employés du BSF de contacter les conseillers techniques fonctionnels pour le programme de vérification afin de discuter du cas.

La loi est de portée suffisamment générale pour permettre de signifier une demande péremptoire selon l’article 231.6 à des tiers (p. ex. en ce qui concerne des renseignements détenus à l'étranger par une partie non liée). Toutefois, l'ARC entend exercer ces pouvoirs uniquement dans des circonstances exceptionnelles; la Direction de l'impôt international à l'Administration centrale devrait être mise à contribution dans la signification d'un tel avis.

Le pouvoir de signifier demande péremptoire selon l'article 231.6 a été délégué à certains directeurs, directeurs adjoints et gestionnaires des bureaux locaux, tel que spécifié sur le site Web de Canada.ca à Loi de l'impôt sur le revenu – Autorisation d’exercer les pouvoirs et les fonctions du ministre du Revenu national. Cette délégation de pouvoir est mentionnée dans le document, « Délégation des pouvoirs et fonctions du ministre du Revenu national », qui a été signé le 27 septembre 1999. Ce document remplace et annule la délégation des pouvoirs et fonctions du ministre selon l'article 900 du Règlement de l'impôt sur le revenu.

Lorsque les renseignements ou les documents demandés se trouvent dans un pays signataire d’une convention avec lequel un échange de renseignements est possible, l’ARC a la possibilité de procéder au moyen d’une demande de renseignements précise auprès de ce partenaire de convention. Les circonstances de chaque cas dicteront la voie que l’ARC devrait prendre pour obtenir les renseignements. Il n’y a pas de hiérarchie, ni d’ordre à suivre selon lesquels l’ARC doit procéder. Les conventions fiscales exigent qu’un partenaire de convention ait utilisé tous les moyens raisonnables disponibles dans le cadre de sa procédure fiscale interne pour obtenir les renseignements avant de demander un échange de renseignements en vertu d’une convention. Dans l’affaire Levett et al c PGC et al, 2021 CF 295, la Cour fédérale a conclu que « tous les moyens raisonnables » n’équivaut pas à « tous les recours nationaux disponibles ». De plus, comme il a été déclaré dans l’affaire Fidelity Investments Canada Limited c ARC, 2006 CF 551, l’existence d’une convention ne l’emporte pas sur le droit du ministre du Revenu national (le ministre) de chercher à obtenir les renseignements demandés au moyen des demandes péremptoires conformément à l’article 231.6 de la LIR.

Références :

• Communiqué AD-25-02, Accès aux renseignements et aux documents étrangers
• Communiqué AD-25-04, Obtenir des renseignements pendant les activités d’observation

15.5.2 Conflit éventuel avec les lois étrangères

La LIR ne comporte aucun renvoi particulier aux lois étrangères sur la non-divulgation des renseignements. L'inclusion de telles dispositions dans la législation aurait pour effet de placer une personne dans une situation conflictuelle qui l'obligerait à enfreindre la loi étrangère pour se conformer à la loi canadienne.

Par exemple, dans l'affaire Spencer c La Reine, entendue en 1985 par la Cour suprême du Canada, la question était de savoir si un résident et citoyen canadien qui avait été précédemment gestionnaire d'une succursale bahamienne d'une banque canadienne pourrait être contraint de témoigner en faveur de l'État dans des poursuites engagées selon la LIR contre un client de la banque. L'appelant a soutenu que ce faisant, il serait passible de poursuites selon une loi bahamienne et qu'une telle démarche constituerait un empiètement sur ses droits selon l'article 7 de la Charte canadienne des droits et libertés. La Cour a statué que l'article 7 de la Charte ne s'applique pas, parce que l'empiètement sur la liberté ou la sécurité de M. Spencer, le cas échéant, n'a pas résulté de l'application de la loi canadienne mais uniquement de l'application d'une loi bahamienne. En permettant à M. Spencer de refuser de témoigner, on permettrait à un pays étranger de contrecarrer l'administration de la justice au Canada.

Il se peut qu'un pays étranger interdise la divulgation de certains renseignements sur son territoire; toutefois, cette interdiction ne devrait pas empêcher l'ARC de signifier une demande péremptoire selon l'article 231.2 de la LIR pour la production de ces renseignements au Canada et ne devrait pas empêcher le contribuable concerné de fournir les renseignements accessibles au Canada pour les besoins de l'impôt sur le revenu canadien. Lorsque la demande péremptoire est signifiée à un résident qui doit demander à un employé d'une succursale non résidente d'obtenir et de divulguer les renseignements requis, la situation est beaucoup plus complexe.

Les situations sont examinées au cas par cas.

15.5.3 Définition de « renseignements ou documents étrangers »

L’expression « renseignement ou document étranger » est définie au paragraphe 231.6(1) de la LIR comme étant un renseignement accessible ou un document situé, à l'étranger, qui peut être pris en compte pour l'application et l'exécution de la LIR, y compris la perception d’un montant payable par une personne en vertu de la LIR.

Sont compris parmi les « documents », les registres, les titres et les espèces. Au sens de l'article 248, sont compris parmi les « registres», les comptes, conventions, livres, graphiques et tableaux, diagrammes, formulaires, images, factures, lettres, cartes, notes, plans, déclarations, états, télégrammes, pièces justificatives et toute autre chose renfermant des renseignements, qu'ils soient sous forme écrite ou autre.

En ce qui concerne l'application des règles sur le prix de transfert prévues par l'article 247, les principes généraux concernant la documentation ponctuelle qui sont exposés au paragraphe 247(4) s'appliquent également aux documents étrangers. Cela veut dire que la documentation du contribuable peut comprendre des renseignements ou des documents étrangers dans la mesure où ils permettent de déterminer les prix de pleine concurrence.

Par exemple, en déterminant ce qui constitue un prix de pleine concurrence raisonnable pour une opération inter-compagnies, il peut être nécessaire d'obtenir des renseignements sur des prix comparables non contrôlés, les coûts de production d'un bien ou de fourniture d'un service, les marges de profit tirées par un distributeur, ou la rentabilité d'une opération particulière à partir d'une administration étrangère. Ces renseignements peuvent être obtenus à partir d'études extraterritoriales effectuées et utilisées dans la détermination du prix de transfert. Afin d’obtenir ces renseignements au cours d’une vérification de prix de transfert, une demande pour la documentation ponctuelle en vertu du paragraphe 247(4) devrait d’abord être émise. Allez au communiqué DSIGE-07-02R, Documentation ponctuelle, pour plus d’information.

Les exigences en matière de documents selon le paragraphe 247(4) sont de nature générale et non de nature normative. Cependant, le contribuable est tenu de faire des efforts sérieux pour fournir les renseignements car des pénalités peuvent être imposées; ce qui permet de s'assurer de l'intégralité et de la précision des documents accessibles.

Des documents supplémentaires, autres que ceux déterminés au paragraphe 247(4), peuvent être exigés afin d’effectuer une vérification de prix de transfert selon les faits et les circonstances du dossier et devraient faire l’objet d’une demande, tel que requis. Si les documents demandés nécessaires à la réalisation de la vérification ne sont pas fournis en réponse aux demandes ci-dessus, l’ARC peut émettre une demande péremptoire selon l’article 231.2 concernant les documents disponibles au Canada ou une demande péremptoire pour obtenir les renseignements étrangers en vertu de l’article 231.6 pour les renseignements qui sont disponibles ou qui se trouvent à l’étranger.

15.5.4 Obligation de fournir des renseignements ou documents étrangers

Malgré toutes les autres dispositions de la LIR, le ministre peut, par avis, signifier une demande péremptoire en personne ou envoyer par courrier recommandé ou certifié, exiger d'une personne résidant au Canada ou d'une personne n'y résidant pas mais y exploitant une entreprise de fournir des renseignements ou documents étrangers. Cette demande peut aussi être envoyée par voie électronique, si signifiée à une banque ou une coopérative de crédit qui a consenti par écrit à recevoir un tel avis par voie électronique.

Si l’on se pose la question à savoir si une entité donnée exploite ou non une entreprise au Canada, la demande péremptoire peut tout de même être émise. Il incombera au contribuable, lorsqu’il présentera une demande de contrôle judiciaire au tribunal, de convaincre le tribunal qu’il n’exploite pas d’entreprise au Canada et qu’il n’est donc pas assujetti à la demande péremptoire.

Le paragraphe 231.6(3) de la LIR renferme une liste d’éléments qui doivent être inclus dans l’avis mentionné/la demande péremptoire mentionnée au paragraphe 231.6(2). L'avis doit :

• indiquer un délai raisonnable d'au moins 90 jours pour la fourniture des renseignements. Dans tous les cas, il faut accorder un délai raisonnable compte tenu du type des documents requis et de leur emplacement.
• décrire avec précision les renseignements ou les documents recherchés de façon à s'assurer que la personne à qui la demande péremptoire a été signifié peut déterminer avec suffisamment de certitude ce qu'elle doit fournir. L'avis doit décrire le type de document, par exemple « facture détaillée », ou en décrire le contenu avec autant de précision que possible. Toute description qui est trop générale peut permettre à la personne visée par la demande péremptoire, soit de fournir uniquement les renseignements ou les documents qui sont avantageux pour elle, soit de demander que la demande péremptoire soit modifiée ou déclarée sans effet. Ce point est important lorsqu'on détermine la notion de « respect en substance » selon le paragraphe 231.6(8).
• préciser les conséquences prévues au paragraphe 231.6(8) du défaut de se conformer à l'avis. Le texte de loi doit être cité tel quel (sans reformulation et sans omettre de mots).

Il est également conseillé d'indiquer le lieu de destination et le destinataire des renseignements.

Lors de la rédaction d'une demande péremptoire selon l'article 231.6, il est recommandé de discuter du cas avec les conseillers techniques fonctionnels pour le programme de vérification. Pour encourager l'uniformité un libellé est proposé. Pour en savoir plus, allez à l’annexe A-10.1.19, Demande péremptoire de fourniture de renseignements ou de documents situés à l’étranger.

De plus, il est vivement recommandé qu'un agent qui prépare une demande péremptoire envisage d’obtenir un avis ou de l’assistance juridique (sous forme de services consultatifs juridiques) pour les cas à risque élevé et à haute incidence afin de s'assurer que le contenu de la demande péremptoire est complet et précis à tous égards. Ainsi, on évitera que d’éventuels problèmes puissent rendre cette demande péremptoire sans effet.

Par exemple, des erreurs se sont produites dans quelque chose d’aussi simple que le calcul de la période de 90 jours. Le paragraphe 27(1) de la Loi sur l'interprétation mentionne que si le délai est exprimé en un nombre minimal de jours entre deux événements, les jours où les événements qui surviennent ne comptent pas. En ce qui concerne la signification d'une demande péremptoire, si les événements contiennent la date de signification de cette dernière et la date à laquelle les documents doivent être fournis, un délai de 92 jours représenterait alors le délai minimal. Si, selon le libellé de la demande péremptoire, le contribuable doit se conformer avant le 91e jour qui suit la date de la signification de la demande péremptoire, alors celle-ci ne répond plus aux conditions de l'alinéa 231.6(3)a) de la LIR et le contribuable pourrait donc demander sa révision par un tribunal. Il est également à noter que, bien qu’un minimum de 92 jours soit prévu par la loi, des délais supplémentaires peuvent être envisagés pour différents pays.

15.5.5 Révision judiciaire d'une demande péremptoire de renseignements étrangers

Selon le paragraphe 231.6(4) de la LIR, la personne visée par une demande péremptoire exigeant la fourniture de renseignements étrangers peut demander qu'un juge révise cette mise en demeure. La requête à cette fin doit être déposée dans les 90 jours suivant la date de signification de l'avis.

Pour les besoins de cette révision, le terme « juge » s'entend d'un juge d'une cour supérieure ayant compétence dans la province où l'événement survient ou d'un juge de la Cour fédérale.

Le paragraphe 231.6(5) précise les pouvoirs d'un juge lors de l'audition de la requête déposée selon le paragraphe 231.6(4). Le juge peut confirmer la demande péremptoire, la modifier ou la déclarer sans effet s'il est convaincu qu'elle est déraisonnable.

Si, par exemple, le délai indiqué dans l'avis n'est pas raisonnable compte tenu des circonstances, le juge pourrait prolonger le délai, modifier la description des renseignements ou documents recherchés ou déclarer sans effet la demande péremptoire s'il est convaincu que celle-ci est déraisonnable.

Le paragraphe 231.6(6) stipule que pour l'application de l'alinéa 231.6(5)c), le fait que des renseignements ou documents étrangers soient accessibles ou situés chez une personne non-résidente qui n'est pas contrôlée par la personne à qui la demande péremptoire est signifiée ou envoyée selon le paragraphe 231.6(2), ou soient sous la garde de cette personne non-résidente, ne rend pas déraisonnable la mise en demeure de fournir ces renseignements ou documents, si ces deux personnes sont liées. Ces dispositions visent à empêcher un contribuable canadien de se soustraire à l'obligation de fournir des renseignements en déclarant simplement qu'il n'a pas le pouvoir d'obliger sa société-mère ou sœur de les fournir. En plus de cette limitation particulière, la plausibilité d'une demande péremptoire dans toutes les situations dépendra des circonstances.

Une demande péremptoire pourrait être considérée déraisonnable si les renseignements ou les documents sont sous la garde ou à la disposition d'une personne non-résidente et non liée, par exemple une tierce partie.

Selon le paragraphe 231.6(7), le délai qui court entre le jour où une requête de contrôle judiciaire est présentée et le jour où la requête est définitivement réglée, ne compte pas dans le calcul du délai indiqué dans la demande péremptoire pour la fourniture des renseignements ou des documents (autrement dit, si le contribuable présente une requête de contrôle judiciaire, le délai de 90 jours est suspendu en attendant que le juge décide de la requête).

De plus, le contrôle judiciaire donnera lieu à la prolongation du délai réglementaire (qui est à présent de six ou sept ans selon le sous-alinéa 152(4)b) (iii)) pour l'établissement des cotisations ou nouvelles cotisations qui se rapportent à des opérations transfrontalières entre un contribuable et une personne non-résidente avec laquelle il a un lien de dépendance. Le délai de six ou sept ans s'applique uniquement dans la mesure où la nouvelle cotisation se rapporte à l'opération conclue avec la personne non-résidente. La modification du paragraphe 152(4) est applicable aux opérations conclues, aux paiements effectués et aux remboursements reçus après le 27 avril 1989.

Il convient toutefois de noter qu’un contrôle judiciaire ne prolonge pas la période de nouvelle cotisation prévue par les conventions fiscales applicables.

15.5.6 Conséquences du défaut de fournir des renseignements

Selon le paragraphe 231.6(8) de la LIR, le défaut de fournir la totalité ou presque des renseignements ou documents visés par un avis donne droit au ministre de produire une requête visant à refuser le dépôt en preuve de tout renseignement ou document visé par l'avis dans le cadre d'un appel ou de toute affaire civile portant sur l'exécution de la LIR. Par exemple, si une personne fournit cinq des dix documents requis, elle pourrait être empêchée de déposer en preuve n'importe lequel des dix documents requis, y compris ceux qu'elle a fournis au ministre. Par conséquent, il faut veiller à ce que la demande péremptoire soit aussi complète et précise que possible, afin d'empêcher les contribuables de fournir uniquement les renseignements ou les documents qui sont avantageux pour eux et de refuser de fournir les renseignements ou documents qui aideraient le ministre à établir une cotisation appropriée.

Lorsqu'il s'agit de déterminer si le contribuable a fourni la totalité ou presque des renseignements ou documents requis, ce qui compte le plus c'est la pertinence des documents fournis et non leur quantité. La décision sera en fin de compte rendue par le tribunal auquel la personne visée par l'avis désire déposer les documents en tant que preuve.

Bien qu'elle ne soit pas prévue par une disposition de la LIR, la possibilité des poursuites en justice selon l'article 238 peut également être mentionnée dans la demande péremptoire. Toute personne qui omet de se conformer totalement ou presque à la demande péremptoire commet une infraction selon l'article 238 et encourt une amende ou une amende et un emprisonnement, en plus de toute pénalité prévue par ailleurs (c.-à-d. l'inadmissibilité).

Le paragraphe 238(1) qui traite des infractions selon la LIR stipule que la personne qui contrevient « à l'un des articles 230 à 232 » commet une infraction et encourt, sur déclaration de culpabilité par procédure sommaire, soit une amende de 1 000 $ à 25 000 $, soit un emprisonnement maximal de 12 mois, soit les deux à la fois. Étant donné que le principal objectif de signification de la demande péremptoire selon le paragraphe 231.6(2) est d'obtenir les renseignements et documents étrangers plutôt que de rendre ces renseignements et documents non admissibles, il serait plus efficace d'utiliser les dispositions de l'article 238 et de demander une amende et une ordonnance d'exécution selon le paragraphe 238(2). Cependant, les étapes de la poursuite en justice ne seront pas automatiques en cas d'inobservation. Dans les rares circonstances où le BSF envisage d'engager des poursuites selon l'article 238, parce que le contribuable ne s'est pas conformé entièrement ou presque à la demande péremptoire, le directeur du BSF pourrait décider de mener des consultations avec l'Administration centrale, le Section des services de conseils internationaux, la Division de l'impôt international, la Direction du secteur international et des grandes entreprises ainsi qu'avec l'avocat du ministère de la Justice.

De plus, selon le paragraphe 247(4), le contribuable qui n'assemble pas les documents de base d'après leur date de production (date d'échéance de la documentation) est réputé ne pas avoir fait des efforts sérieux et s'expose aux pénalités prévues au paragraphe 247(3). Par conséquent, les dispositions de l'article 247 qui se rapportent à la documentation ponctuelle et aux pénalités, bien qu'elles ne constituent pas le principal objectif de la demande péremptoire pour la production des renseignements étrangers, peuvent être utilisées comme un moyen de remplacement en vue d'obtenir les renseignements ou les documents étrangers qui se rapportent à des opérations transfrontalières entre des parties liées.

15.5.7 Documents fournis après le délai fixé dans la demande péremptoire

Si un contribuable fournit des documents suffisants (selon la norme d'intégralité des renseignements et documents prévus par le paragraphe 231.6(8) de la LIR), mais que la fourniture a lieu après la date d'échéance indiquée dans la demande péremptoire, on recommande d'accepter les documents puisque l'objectif de la demande péremptoire était celui d'obtenir ces renseignements.

Si les documents fournis ou reçus après l'expiration du délai ne sont pas pris en compte et ne sont pas déposés en preuve selon le paragraphe 231.6(8), le juge pourrait ne pas partager cette façon d'agir. De plus, les renseignements pourraient être fournis à la Direction générale des appels si le contribuable conteste la cotisation ou être présentés par l'autre juridiction fiscale selon les dispositions concernant l'échange de renseignements si l'affaire est renvoyée à l'autorité compétente. Par conséquent, il faudrait utiliser tous les moyens disponibles (y compris par exemple, les demandes fondées sur une convention fiscale) pour obtenir les renseignements à l'étape de la vérification et accepter les documents même s'ils sont produits en retard. L'examen de chaque situation doit se faire au cas par cas.

Par exemple, il peut y avoir des circonstances qui échappent au contrôle du contribuable et ce dernier, en dépit de ses efforts pour obtenir les renseignements, n'est pas en mesure de le faire dans le délai indiqué dans la demande péremptoire. Lorsque les renseignements sont par la suite obtenus par le contribuable et fournis à l'ARC, le ministre devrait les accepter même si le délai est échu.

Dans certaines circonstances, il est raisonnable de ne pas accepter la documentation. Par exemple, lorsque le contribuable ne fait preuve d'aucune coopération et que, au cours des deux années écoulées, on n'a pu obtenir de sa part qu'un taux d'observation minimal, il serait raisonnable de ne pas accepter les renseignements produits après la date d'échéance. Là encore, il est recommandé que les employés du BSF communiquent avec leur conseiller régional en impôt international pour discuter du cas.

Bien qu’il peut être contraire à son esprit, l'article 231.6 n'empêche pas explicitement le contribuable de fournir des renseignements ou des documents, pour examen, à la Direction générale des appels, même s'il n'a pas donné suite à la demande péremptoire signifiée à l'étape de la vérification. Cependant, pour la seule raison que les renseignements requis sont fournis (même après la date d'échéance), les Appels peuvent présenter une requête selon le paragraphe 231.6(8) afin d'empêcher le contribuable d'utiliser ces renseignements ou tout autre devant les tribunaux soit parce qu'ils sont incomplets soit qu'ils n’ont pas été déposés dans les délais prévus. La Direction générale des appels doit examiner les renseignements même s'ils sont soumis après la date prévue; toutefois, elle n'est pas obligée d'en tenir compte lorsqu'elle décide de confirmer ou d'infirmer la nouvelle cotisation.

L'article 231.6 ne se limite pas aux renseignements accessibles aux non-résidents qui ont des liens de dépendance. Cependant, si les renseignements requis sont accessibles uniquement à des tierces parties non liées et ne sont pas fournis dans les délais prévus par la demande péremptoire, la question est de savoir si le refus du dépôt en preuve des renseignements s'y applique dans les cas où le contribuable n'a pas réussi initialement à obtenir les documents malgré la diligence raisonnable qu'il a exercée mais que par la suite il a obtenu les renseignements. Ces questions doivent être tranchées cas par cas.

Par exemple, cette situation pourrait se présenter lorsqu'on traite avec des donneurs de licence, des détenteurs de licence, des fournisseurs ou des clients. Il est possible qu'une demande péremptoire soit considérée comme étant déraisonnable lorsque les renseignements ou les documents sont accessibles ou situés chez un non-résident indépendant. S'il est possible qu'un contribuable puisse obtenir les renseignements demandés à l'avenir ou bien si le défaut de les produire le mettrait dans l'impossibilité de donner suite entièrement ou quasi-entièrement à une demande péremptoire qui porte sur d'autres renseignements importants, le contribuable pourrait être enclin à demander à un tribunal de déclarer la demande péremptoire sans effet ou de la modifier à la condition qu'il s'engage à fournir immédiatement les renseignements à l'ARC dès qu'il les aura reçus.

15.5.8 Jurisprudence

Merko c MRN, [1991] 1 CF 239

La demande de contrôle judiciaire du contribuable a été rejetée. La Cour a conclu que le Parlement avait eu l’intention de donner au ministre des pouvoirs solides, complets et importants en vertu de l’article 231.6 de la LIR pour obtenir des renseignements disponibles à l’étranger. Le ministre doit seulement démontrer que cela est conforme à l’application ou à l’exécution de la Loi. La Cour a également conclu que l’article 231.6 de la LIR ne prévoit pas de délai à l’intérieur duquel la demande de renseignements doit être présentée. Le ministre n’était pas limité à produire la demande péremptoire en vertu de l’article 231.6 de la LIR durant la période de l’établissement de la cotisation ou de la nouvelle cotisation du contribuable, ni avant la production d’un avis d’opposition du contribuable à l’égard de l’avis de cotisation.

Saipem Luxembourg S.V. c ADRC, 2005 CAF 218

La demande de contrôle judiciaire du contribuable a été rejetée. Une demande péremptoire demandait « des renseignements, production de factures, correspondance, ententes, contrats avec les modifications, états financiers, livres et registres, rapports, notes de service, annexes, feuilles de travail, procès-verbaux des réunions, documents envoyés par télex, télécopiés ou autres documents ». Le contribuable a affirmé que la demande était trop générale. L’Agence des douanes et du revenu du Canada [ADRC, maintenant l’ARC] a soutenu qu’« [i]l est dans l’intérêt de l’ADRC, pour vérifier la dette fiscale de l’appelant, de forcer l’appelant à produire ses livres et ses registres. Tous les livres et les registres de l’appelant sont pertinents à une vérification même si certains d’entre eux servent uniquement à vérifier, après examen, qu’ils n’ont aucun effet sur la dette fiscale canadienne de l’appelant ». La CAF a conclu que la « décision de l’Agence d’entreprendre une vérification justifie la portée de la demande péremptoire signifiée à Saipem par le ministre ». La Cour a fait référence à l’énoncé suivant extrait de l’affaire Barreau du Nouveau-Brunswick c Ryan, 2003 CSC 20, qui a exposé le critère approprié de ce que le terme « raisonnable » signifie : « La norme de la décision raisonnable consiste essentiellement à se demander “si, après un examen assez poussé, les motifs donnés, pris dans leur ensemble, étayent la décision”. » La Cour a déclaré qu’un « examen assez poussé mène à se demander si l’[ARC] peut vraiment entreprendre une vérification en se fondant uniquement sur les documents fournis par la personne faisant l’objet de la vérification, sans avoir la possibilité de vérifier l’existence d’autres documents ».

Bayer Inc. c PGC, 2020 CF 750

Au cours d’une vérification des prix de transfert, le contribuable a reçu des demandes de fournir des copies d’ententes entre des membres du groupe Bayer et des tiers qui étaient en vigueur au cours des deux années visées par la vérification et qui satisfaisaient à divers critères énumérés. Bayer Canada n’a pas fourni les renseignements demandés.

L’ARC a ensuite émis une demande péremptoire selon le paragraphe 231.6(2) de la LIR dont la portée était plus large que les demandes précédentes, y compris l’absence de limites de temps et de limites qualitatives autres que le fait que les ententes se rapportent à l’achat ou à la vente de produits pharmaceutiques. Le ministre a expliqué que le but de la demande péremptoire était de déterminer les comparables internes pour les transactions de Bayer Canada avec des parties liées, mais aucune explication n’a été fournie quant à la raison pour laquelle la demande péremptoire était plus large que les demandes de renseignements précédentes. La Cour a trouvé la demande péremptoire déraisonnable en raison de « l’élargissement considérable » de la portée des renseignements demandés et du défaut de l’ARC d’expliquer la suppression des « limites pragmatiques » reflétées dans les demandes précédentes.

Après avoir fait référence au critère de Saipem du « lien rationnel [...] entre les renseignements demandés et l’application et l’exécution de la LIR », la Cour a réduit les modalités de la demande péremptoire à quelque chose à peu près comparable à ce que l’ARC avait demandé précédemment, et avec une autre limite selon laquelle Bayer Canada était seulement tenue de fournir les ententes que le groupe Bayer avait conclues avec 21 sociétés pharmaceutiques qui avaient été expressément nommées par l’ARC.

Soft-Moc Inc. c MRN, 2013 CF 291

La Cour a rejeté la demande de contrôle judiciaire de Soft-Moc visant à rejeter ou à modifier la décision de l’ARC d’émettre une demande péremptoire de renseignements étrangers. L’ARC effectuait une vérification des prix de transfert et cherchait des renseignements auprès de sociétés des Bahamas qui fournissaient des services à Soft-Moc. Soft-Moc a soutenu que les renseignements demandés allaient bien au-delà de ce qui était nécessaire pour permettre à l’ARC d’achever la vérification des prix de transfert et que la décision d’émettre la demande péremptoire était, par conséquent, déraisonnable. Soft-Moc a soutenu qu’une partie des renseignements demandés n’était pas pertinente et que certains renseignements étaient confidentiels ou exclusifs. La Cour n’a pas accueilli favorablement les arguments de Soft-Moc, soulignant l’étendue des pouvoirs de l’ARC prévus par la loi pour recueillir des renseignements et le faible seuil à respecter pour déterminer si les renseignements demandés sont pertinents et raisonnables.

15.6.0 Établissement stable

15.6.1 Établissement stable pour les besoins de l'impôt sur le revenu

Les conventions fiscales du Canada contiennent chacune une clause qui exonère les sociétés qui résident dans l'autre pays du paiement de l'impôt canadien sur les revenus d'entreprise gagnés au Canada à moins que ces revenus ne soient attribuables à une entreprise exploitée par l'intermédiaire d'un ES au Canada. Cette exonération s'applique à la fois à l'impôt sur le revenu selon la partie I et à l'impôt de succursale de la partie XIV, selon l'article 219 de la LIR, sur les profits d'entreprise des sociétés non résidentes.

Pour les besoins des conventions, un ES désigne une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle un résident d'un pays exploite une entreprise dans l'autre pays. La définition qui suit est fournie par le Modèle de convention fiscale sur le revenu et le capital (le modèle de l'OCDE) élaboré par l'Organisation de coopération et du développement économiques (OCDE).

Cadre légal

Lors de l'évaluation, en fonction d'un traité, des profits d'une entreprise non résidente gagnés au Canada, les définitions d'ES contenues dans l'article V des conventions du Canada ont la primauté sur les définitions contenues dans le Règlement.

Si l'on détermine que ces profits ne sont pas exonérés en fonction d'une convention, les définitions d'ES contenues aux paragraphes 400(2) et 2600(2) du Règlement de l’impôt sur le revenu respectivement pour les sociétés et les particuliers sont utilisées dans l'attribution du revenu à une province.

Détermination de l'établissement stable au Canada pour les besoins de l'impôt sur le revenu

Lorsqu'il s'agit de déterminer l'existence d'un ES au Canada, on utilise comme principale référence la définition prévue par le modèle de l'OCDE :

1. Au sens de la présente convention, l'expression « établissement stable » désigne une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce toute ou partie de son activité.
2. L'expression « établissement stable » comprend notamment :
   • a) un siège de direction;
   • b) une succursale;
   • c) un bureau;
   • d) une usine;
   • e) un atelier;
   • f) une mine, un puits de pétrole ou de gaz, une carrière ou tout autre lieu d'extraction de ressources naturelles.
3. Un chantier de construction ou de montage ne constitue un établissement stable que si sa durée dépasse 12 mois.
4. Nonobstant les dispositions précédentes du présent article, on considère qu'il n'y a pas « établissement stable » si :
   • a) il est fait usage d'installations aux seules fins de stockage, d'exposition ou de livraison de marchandises appartenant à l'entreprise;
   • b) des marchandises appartenant à l'entreprise sont entreposées aux seules fins de stockage, d'exposition ou de livraison;
   • c) des marchandises appartenant à l'entreprise sont entreposées aux seules fins de transformation par une autre entreprise;
   • d) une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins d'acheter des marchandises ou de réunir des informations pour l'entreprise;
   • e) une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins d'exercer pour l'entreprise toute autre activité de caractère préparatoire ou auxiliaire;
   • f) une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins de l'exercice cumulé d'activités mentionnées aux alinéas a) à e) à condition que l'activité d'ensemble de l'installation fixe d'affaires résultant de ce cumul garde un caractère préparatoire ou auxiliaire.
5. Nonobstant les dispositions des paragraphes 1 et 2, lorsqu'une personne - autre qu'un agent jouissant d'un statut indépendant, auquel s'applique le paragraphe 6 - agit pour le compte d'une entreprise et dispose dans un État contractant de pouvoirs qu'elle y exerce habituellement lui permettant de conclure des contrats au nom de l'entreprise, cette entreprise est considérée comme ayant un établissement stable dans cet État pour toutes les activités que cette personne exerce pour l'entreprise, à moins que les activités de cette personne ne soient limitées à celles qui sont mentionnées au paragraphe 4 et qui, si elles étaient exercées par l'intermédiaire d'une installation fixe d'affaires, ne permettrait pas de considérer cette installation comme un établissement stable selon les dispositions de ce paragraphe.
6. Une entreprise n'est pas considérée comme ayant un établissement stable dans un État contractant du seul fait qu'elle y exerce son activité par l'entremise d'un courtier, d'un commissionnaire général ou de tout autre agent jouissant d'un statut indépendant, à condition que ces personnes agissent dans le cadre ordinaire de leur activité.
7. Le fait qu'une société qui est un résident d'un État contractant contrôle ou est contrôlée par une société qui est résidente de l'autre État contractant ou qui y exerce son activité (que ce soit par l'intermédiaire d'un établissement stable ou non) ne suffit pas, en lui-même, à faire de l'une quelconque de ces sociétés un établissement stable de l'autre.

Le bulletin d’interprétation en matière d’impôt sur le revenu IT177R2-CONSOLID, Établissement stable d'une corporation dans une province, décrit les principes généraux qu'on utilise pour établir si une société a ou non un ES au Canada. Cependant, étant donné que la définition de ES peut varier d'une convention à l'autre, il faut également tenir compte de la convention pertinente au moment de rendre une décision relativement à un cas.

Les sociétés non résidentes qui exploitent une entreprise au Canada peuvent demander une exonération de l'impôt canadien selon une convention si elles n'ont pas un ES au Canada mais elles doivent néanmoins produire le formulaire T2 Déclaration de revenus des sociétés, assortie de l'annexe 91.

Pour en savoir plus, allez à 15.2.0, Revenu des non-résidents.

15.6.2 Pour usage futur

15.6.3 Fournitures entre établissements stables

Une personne qui exploite une entreprise par l'intermédiaire d'un ES situé au Canada peut livrer des produits ou des services à un autre ES qu'elle possède à l'extérieur du Canada. Une telle activité est réputée être une fourniture de biens ou de services et les deux ES sont réputés être des personnes distinctes sans lien de dépendance.

15.6.4 Points de vérification

Pour établir si une personne non résidente a un ES au Canada, il est nécessaire d'appliquer les critères énumérés à l'article V de la convention fiscale pertinente à n'importe quelle installation utilisée par la personne pour exploiter une entreprise au Canada. Cette démarche implique souvent des questions de fait auxquelles il faut répondre compte tenu des circonstances de chaque cas. On devrait noter que l'article 253 de la LIR donne une extension au sens de l'expression « exploiter une entreprise au Canada » en ce qui concerne une société qui n'est pas résidente du Canada. Les commentaires suivants peuvent faciliter la prise de décision à ce sujet :

• Un lieu fixe d'affaires peut comprendre un endroit, une usine ou un lieu d'extraction de ressources naturelles utilisées dans l'exploitation quotidienne de l'entreprise. Il n'est pas dit que le lieu d'exploitation de l'entreprise doit exister pendant une longue période où se situer dans un immeuble permanent. Par exemple, un bureau temporaire sur un chantier de construction pourrait constituer dans certaines circonstances un lieu fixe d'affaires.
• Si un résident du pays contractant a un mandataire dans l'autre pays qui dispose de pouvoirs qu'il exerce habituellement lui permettant de conclure des contrats au nom du résident, ce mandataire sera réputé constituer un ES dans l'autre pays pour les activités qu'il exerce.
• La règle ci-dessus ne s'y applique pas lorsque le pouvoir de conclure des contrats se limite à des activités telles que le stockage, l'exposition ou la livraison de marchandises qui sont exclues de la définition du terme « établissement stable ». De plus, la règle de l'ARC ne s'applique pas si le mandataire est un courtier, un commissionnaire général ou tout autre agent jouissant d'un statut indépendant dans le cadre ordinaire de ses activités.
• Un lieu fixe d'affaires ne constitue pas un ES s'il est utilisé aux seules fins d'entreposer, d'exposer ou de livrer des marchandises appartenant au résident, d'entreposer des marchandises appartenant au résident aux fins de stockage, d'exposition ou de livraison ou d'entreposer des marchandises en vue de leur transformation par une autre entreprise.
• De plus, le statut d'ES ne s'applique pas à des activités telles que l'utilisation d'un lieu fixe d'affaires aux fins d'acheter des produits ou des marchandises, de réunir des informations, de mener des campagnes publicitaires ou des recherches scientifiques ou d'exercer toute autre activité préparatoire ou auxiliaire pour le résident.

15.6.5 Exemples

Voici des exemples d'installations qui ne sont pas considérées comme ES :

• Un entrepôt public utilisé par une société sans pour autant lui appartenir ou être assujetti à son contrôle ne constitue pas en lui-même un ES de cette société.
• Un bureau qui est tenu et contrôlé par un employé de la société aux frais de cet employé ou un bureau qui sert uniquement à l'achat de marchandises n'est pas réputé, en lui-même, être un ES de l'entreprise.

15.6.6 Impôt sur le revenu – Références

• paragraphe 400(2) et paragraphe 2600(2) du Règlement de l'impôt sur le revenu
• bulletin d’interprétation en matière d’impôt sur le revenu IT177R2-CONSOLID, Établissement stable d'une corporation dans une province
• communiqué DII-05-06, La décision Dudney : Effets sur la vérification des bases fixes ou des établissements stables et lignes directrices touchant les dérogations de la retenue d’impôt prévue à l'article 105 du Règlement fondées sur une convention fiscale

Conventions

• Modèle de convention fiscale concernant le revenu et la fortune, élaboré par l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE)
• Article V – La plupart des conventions fiscales conclues avec le Canada

Jurisprudence

• Joseph Fowler (appelant) c Ministre du Revenu national (intimé), 90 DTC 1834 (dossier no 89-1061(IT))
• William A. Dudney (appelant) c Sa Majesté la Reine (intimée), 99 DTC 147 (dossier no 97-1386(IT)G)

Documents de formation

• produit d’apprentissage FP1122-000, Transactions internationales – la LIR

Sujet : Impôt des non-résidents

• produit d’apprentissage FP1127-000, Conventions fiscales 

Sujet : Article V

15.7.0 Règles de déclaration des biens étrangers

15.7.1 Aperçu

Les règles de déclaration des revenus de source étrangère prévues par la LIR obligent les résidents canadiens à produire une déclaration de renseignements dans quatre circonstances distinctes ayant trait à des fiducies ou à des biens étrangers qu'ils possèdent ou dans lesquels ils ont un intérêt ou à la réception d'un revenu d'investissement étranger. 

1. Selon l'article 233.4 de la LIR, le contribuable qui réside au Canada et relativement auquel une société non résidente est une société étrangère affiliée doit produire une déclaration sur le formulaire prescrit relativement à la société affiliée. Le contribuable produira le formulaire T1134, Déclaration de renseignements sur les sociétés étrangères affiliées contrôlées et non contrôlées.
2. Selon l'article 233.3, certains contribuables qui résident au Canada et certaines sociétés de personnes doivent produire sur le formulaire prescrit une déclaration concernant leurs biens étrangers si le coût de ce bien dépasse 100 000 $. Le formulaire T1135, Bilan de vérification du revenu étranger, est utilisé à cette fin. 
3. Un résident canadien qui prête ou transfère des biens à une fiducie étrangère, doit produire, selon l'article 233.2 et sur le formulaire prescrit, une déclaration de renseignements sur la fiducie. Le formulaire T1141, Déclaration de renseignements sur les apports aux fiducies non-résidentes, les arrangements ou les entités, est le formulaire prescrit. 
4. Selon l'article 233.6, un résident canadien qui, pour une année d'imposition ou un exercice, a reçu des biens d'une fiducie non résidente ou a contracté une dette envers une telle fiducie doit produire une déclaration sur le formulaire prescrit. Dans cette situation, la déclaration qui doit être produite est le formulaire T1142, Déclaration de renseignements sur les distributions effectuées par une fiducie non-résidente et sur les dettes envers celle-ci. 

La déclaration est requise pour les années d'imposition qui commencent après 1995 pour les fiducies non résidentes et les sociétés étrangères affiliées et pour les années d'imposition qui commencent après 1997 dans le cas des biens d'investissement étrangers dont le coût dépasse 100 000 $.

En plus de devoir se conformer aux exigences relatives à la déclaration des biens étrangers, certains contribuables sont tenus de produire le formulaire T106, Déclaration de renseignements sur des opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents. 

Pour un aperçu du contenu du formulaire T106, allez à 15.8.0, Opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents.

15.7.2 Fondement de l'obligation de déclarer les biens étrangers

L'obligation de déclarer les revenus de source étrangère vise à empêcher et à décourager les Canadiens d'éluder l'impôt sur le revenu en investissant et en transférant des fonds ainsi que d'autres biens dans des pays étrangers. Elle a pour objectif de contribuer à l'application efficace de la LIR par l'ARC et devrait, dans certains cas, prévenir les manœuvres axées principalement sur l'évasion fiscale.

Cette obligation montrera clairement que tous les revenus de placement gagnés à l'étranger pourraient être assujettis à l'impôt au Canada. De même, elle découragera les manœuvres qui sont actuellement attrayantes parce que leur existence n'a pas besoin d'être divulguée. Les renseignements recueillis faciliteront la détection et la vérification des opérations qui pourraient donner lieu à l'évasion fiscale.

15.7.3 Formulaire T1134, Déclaration de renseignements sur les sociétés étrangères affiliées contrôlées et non contrôlées

Un contribuable qui réside au Canada doit produire un formulaire T1134, Déclaration de renseignements sur les sociétés étrangères affiliées contrôlées et non contrôlées, s'il possédait, au cours de l'année, une société étrangère affiliée contrôlée ou une société étrangère affiliée non contrôlée. L'obligation de produire une déclaration ne s'applique pas aux contribuables dont le revenu est exonéré de l'impôt prévu à la partie I de la LIR. 

15.7.4 Divulgations requises et questions fiscales connexes

1. Identification du contribuable déclarant et de la société étrangère affiliée
   • Les renseignements fournis permettront la sélection des contribuables ayant des investissements dans des paradis fiscaux connus et dans des secteurs industriels susceptibles de produire un revenu sans exploitation active et pouvant être assujettis aux dispositions législatives qui régissent le revenu étranger accumulé tiré de biens (RÉATB).
2. Divulgation des actions détenues dans des sociétés étrangères affiliées
   • Les renseignements fournis permettront de déterminer les cas de possession directe et indirecte de sociétés étrangères affiliées pour les besoins de l'application éventuelle des dispositions législatives régissant le RÉATB.
3. Autres renseignements

   Ces renseignements permettront de connaître :

   • les modifications du taux de participation qui pourraient indiquer les dispositions imposables d'actions de sociétés étrangères affiliées ou indiquer des problèmes éventuels associés au calcul des comptes de surplus ou du RÉATB de l'entité déclarante;
   • les questions de vérification éventuelles, selon l'article 17 de la LIR, qui se rapportent aux dettes de la société étrangère affiliée envers le contribuable déclarant.
4. Données financières concernant la société étrangère affiliée

   Ces renseignements permettront de :

   • déterminer les distributions éventuelles de dividendes imposables;
   • déterminer si le revenu gagné par la société étrangère affiliée est avec ou sans exploitation active;
   • déterminer le revenu gagné dans des paradis fiscaux connus;
   • jauger les possibilités de vérification en fonction du niveau du revenu net de la société affiliée.
5. Renseignements sur les comptes de surplus

   Ces renseignements permettront de :

   • préciser le type de compte (exonéré, imposable, antérieur à l'acquisition) sur lequel les dividendes ont été payés afin d'établir l'assujettissement à l'impôt des dividendes reçus des sociétés étrangères affiliées par l'entité déclarante;
   • déterminer si un choix a été effectué selon le paragraphe 93(1) de la LIR.
6. Structure du groupe de sociétés (formulaire T1134, Déclaration de renseignements sur les sociétés étrangères affiliées contrôlées et non contrôlées)

   Les renseignements fournis permettront au vérificateur de :

   • sélectionner les contribuables qui ont des investissements directs ou indirects dans des paradis fiscaux connus et dans des secteurs industriels susceptibles de produire un revenu sans exploitation active qui pourrait être assujetti aux dispositions législatives qui régissent le RÉATB;
   • désigner tous les membres d'un groupe lié en vue de résoudre les questions éventuelles touchant les prix de transfert;
   • déterminer les sources éventuelles de renseignements sur le groupe grâce à la coopération des signataires d'une convention fiscale;
   • se doter de structures propres à favoriser l'évasion fiscale;
   • vérifier l'existence d'investissements de premier, de deuxième niveaux et d'autres qui ont des conséquences selon les dispositions législatives qui régissent les sociétés affiliées étrangères et le RÉATB.
7. Critères de sélection des dossiers (formulaire T1134, Déclaration de renseignements sur les sociétés étrangères affiliées contrôlées et non contrôlées)

   La sélection des dossiers en vue d'une vérification éventuelle sera fondée sur :

   • le RÉATB gagné et déclaré au Canada;
   • le revenu qui serait normalement un RÉATB, mais qui est considéré par la loi comme un revenu tiré d'une exploitation active;
   • le revenu qui serait normalement considéré comme un revenu tiré d'une exploitation active mais qui est considéré comme un RÉATB par la loi;
   • les dividendes payés à partir de surplus exonérés;
   • les dividendes payés à partir de surplus imposables;
   • le revenu tiré d'une entreprise exploitée activement.

15.7.5 Pénalités

Le paragraphe 162(7) de la LIR prévoit une pénalité pour le défaut de remplir une déclaration de renseignements selon les modalités et le délai prévus. Les paragraphes 162(10) et 162(10.1) prévoient également une pénalité lorsque l'omission est faite sciemment ou dans des circonstances équivalant à une faute lourde. De plus, toute personne ou société de personnes qui, sciemment ou dans des circonstances équivalant à une faute lourde, fait un faux énoncé ou une omission dans une déclaration est passible d'une pénalité selon le paragraphe 163(2.4).

L'article 233.5 stipule que la pénalité ne sera pas appliquée pour toute omission dans le formulaire T1134 et le formulaire T1141, lorsque la déclaration fait état de façon acceptable, de l'inaccessibilité des renseignements et que la personne ou la société de personnes, avant ce jour, a pris les mesures nécessaires pour obtenir les renseignements

Pour en savoir plus, allez à Section des programmes internationaux – Personnes-ressources de l’AC. 

15.7.6 Points de vérification pour le formulaire T1134, Déclaration de renseignements sur les sociétés étrangères affiliées contrôlées et non contrôlées 

Les étapes et procédures de vérification énoncées ci-après se rapportent à la Partie III – Nature du revenu de la société étrangère affiliée « contrôlée » (Sections 1 à 5) de la déclaration de renseignements T1134 :

• Examiner chaque section de la déclaration et relever les sections ou les renseignements à compléter.
• Vérifier l'intégralité des pièces jointes requises.
• La déclaration du contribuable est-elle accompagnée d'un document de correspondance auquel il faut donner suite?
• Vérifier le formulaire T2SCH25, annexe 25, et comparer la liste des sociétés étrangères affiliées avec les T1134 produites.
• Comparer avec le formulaire T2SCH9, annexe 9, afin de voir si les T1134 ont été produites pour les parties liées pour lesquelles un formulaire T1134 aurait dû être produit.
• Vérifier le formulaire T2SCH1, annexe 1, ou la T1, s'il s'agit d'un particulier, en ce qui concerne les RÉATB déclarés.
• Examiner les modifications de structure.
• Comparer le nombre total de T1134 produites d'année en année. Relever les modifications au nombre des sociétés étrangères affiliées. Les modifications pourraient indiquer l'existence d'une planification fiscale visant à convertir le revenu et à réduire les impôts, qui peut avoir une incidence sur le RÉATB et le prix de transfert et donner lieu éventuellement à une évasion fiscale.
• Examiner l'organigramme ou les autres documents écrits qui accompagnent les renseignements. Relever l'incidence éventuelle, s'il y a lieu, sur le pourcentage d'intérêt, les sociétés de personnes, le RÉATB et les pays utilisés (par exemple, les paradis fiscaux).
• Vérifier les renseignements concernant l'année de formation ou de dissolution d'une société étrangère affiliée. Ces événements peuvent déclencher l'application des règles d'imposition en cas d'immigration et d'émigration (par exemple, la disposition ou l'acquisition de biens selon la JVM).
• Examiner les principales activités de la société étrangère affiliée. Vérifier l'existence ou l'absence d'une exploitation active ou bien si la société étrangère affiliée œuvre dans un secteur d'activités qui pose des problèmes ou présente des risques élevés.
• Il faut relever les renseignements concernant les codes de pays afin d’y déceler les RÉATB éventuels, les manœuvres d'évitement fiscal, le chalandage fiscal et les manipulations communes des surplus, étant donné que pour être en mesure d'avoir un surplus exonéré (c.-à-d., une entreprise doit avoir un ES dans un pays signataire de convention).
• Examiner les actions du capital-actions de la société étrangère affiliée qui appartiennent au contribuable déclarant. Relever les types d'actions achetées et les conséquences fiscales éventuelles ayant trait à ce qui suit :
  • les actions privilégiées comparativement aux actions ordinaires;
  • le paragraphe 95(6) de la LIR;
  • les distributions des dividendes imposables;
  • les règles concernant les actions privilégiées à terme (dividendes réputés être des intérêts – article 258);
  • la possibilité d'application de l'impôt de la partie IV sur la réception de dividendes de sociétés privées;
  • les questions concernant les comptes de surplus et l'évitement fiscal;
  • la redistribution des fonds par l'intermédiaire de sociétés étrangères affiliées.
• Examiner la section « Autres renseignements » de la déclaration pour déterminer ce qui suit :
  • l'acquisition ou la disposition d'actions;
  • la modification du statut de société contrôlée ou de société non contrôlée;
  • la distribution convenable des dividendes;
  • le montant du RÉATB qui devrait être déclaré;
  • l'achat ou la disposition d'actions dans une société étrangère affiliée;
  • l'efficacité de l'alinéa 95(2.2)a) (c.-à-d., quels contribuables sont à présent des déclarants par suite de cette législation);
  • la précision avec laquelle le contribuable interprète les dispositions législatives qui excluent le revenu du RÉATB;
  • les prêts transfrontaliers;
  • l'applicabilité des règles de l'article 17 relatives aux intérêts théoriques si la société étrangère affiliée n'utilise pas les fonds dans l'exploitation active d'une entreprise;
  • le dépouillement éventuel des surplus pour éviter la partie XIII.
• Examiner les états financiers pour relever des situations telles que les facturations inter-compagnies (établissement des prix), l'évasion fiscale, le chalandage fiscal et le déplacement des profits vers l'extérieur du Canada.
• Comptes de surplus :
  • Les conditions préalables pour l'exonération des surplus, notamment l'ES, le pays signataire de convention et l'exploitation active d'une entreprise sont-elles présentes?
  • Vérifier si un choix concernant la disposition d'actions dans une société étrangère affiliée a été fait selon le paragraphe 93(1). Le choix a pour effet de convertir en dividendes les gains en capital. Le vérificateur doit s'assurer que les montants appropriés se trouvent dans les comptes de surplus.
  • Si le contribuable déclarant indique un « oui » pour une réorganisation, une fusion, l'émission, le rachat, l'acquisition, la disposition d'actions, etc., a-t-il joint une brève description de chacune de ces transactions?

Autres questions concernant la vérification :

• Section 1 – Employés pour chaque entreprise
  • Le formulaire permet de déclarer jusqu'à quatre secteurs d'activité distincts pour la société étrangère affiliée. Le vérificateur ou le sélectionneur devrait examiner séparément chaque entreprise afin de déterminer si elle gagne un revenu avec exploitation active.
  • Si une entreprise de placement est mentionnée et que la société étrangère affiliée n'a pas plus de cinq employés, le revenu d'entreprise est réputé être un RÉATB. Vérifier si les opérations sont sans lien de dépendance et si le RÉATB a été déclaré.
• Section 2 – Composition du revenu
  • Vérifier les données de cette section par référence aux renseignements déclarés dans la partie III, section 3 de la déclaration afin de déterminer si le contribuable déclarant aurait dû déclarer un RÉATB.
• Section 3 – Revenu étranger accumulé tire de biens (RÉATB)
  • La société étrangère affiliée a-t-elle gagné un RÉATB? Dans l'affirmative, a-t-il été déclaré?
• Section 4 – Gains et pertes en capital
  • Y a-t-il eu une disposition de biens exclus?
  • Y a-t-il eu une disposition de biens qui ne sont pas des biens exclus?
• Section 5 – Revenu compris dans le revenu provenant d'une entreprise exploitée activement
  • Le contribuable déclarant a-t-il coché« oui » sous la rubrique A ou B? Dans l'affirmative, l'interprétation de cette législation par le contribuable doit être vérifiée.
• Partie IV – Divulgation
  • Le contribuable déclarant a-t-il indiqué que certains renseignements ne sont pas disponibles? Dans l'affirmative, quand seront-ils produits? Ont-ils été produits?
• Comparer les données du formulaire T1134 avec celles du T106, Déclaration de renseignements sur des opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents.

15.7.7 Formulaire T1135, Bilan de vérification du revenu étranger

La déclaration T1135, Bilan de vérification du revenu étranger, doit être produite par toute entité canadienne désignée au sens du paragraphe 233.3(1) de la LIR si, à un moment donné durant l'année, le coût total des biens étrangers déterminés qu'elle possède dépasse 100 000 $. Cette obligation de produire s'applique à n'importe quel particulier, société ou fiducie qui réside au Canada de même qu'à certaines sociétés de personnes, pour chaque année d'imposition ou exercice durant lequel le seuil de 100 000 $ a été dépassé.

Divulgations requises et questions fiscales connexes

1. Identification du contribuable déclarant
   • Le contribuable est tenu d'indiquer la nature de l'entité déclarante (particulier, société, fiducie ou société de personnes) et de fournir le NAS, le NE ou le numéro de compte de fiducie applicable.
2. Divulgation des biens de placement étrangers détenus
   • Le contribuable doit déclarer ses placements dans chacun des types de biens ci-après et indiquer si chaque placement dépasse les seuils de 0 $, 100 000 $, 300 000 $, 500 000 $, 700 000 $ et 1 000 000 $ :
     • Les fonds détenus à l'étranger;
     • Les actions de sociétés étrangères, autres que celles de sociétés étrangères affiliées;
     • Les dettes non amorties d'un non-résident;
     • Les intérêts dans les fiducies étrangères;
     • Les biens immeubles situés à l'extérieur du Canada;
     • Les autres biens situés à l'extérieur du Canada.

En outre, le contribuable est tenu de divulguer le revenu total tiré des types de biens énumérés tel qu'il figure sur sa déclaration de revenus pour l'année. Cette divulgation a pour objet d'aider le vérificateur à évaluer la précision et l'intégralité du revenu tiré de fonds de placement non résident que le contribuable a déclaré.

15.7.8 Points de vérification pour le formulaire T1135, Bilan de vérification du revenu étranger 

Les procédures habituelles de vérification des revenus tirés de biens sont applicables à l'examen de ces déclarations; notamment :

• Les dividendes tirés de placements sous forme d'actions sont vérifiés normalement par référence aux procès-verbaux des assemblées d'actionnaires (pour les sociétés privées) et aux relevés des dividendes versés (pour les sociétés ouvertes);
• Les états financiers sont demandés pour tout placement sous forme d'actions afin d'exclure les possibilités de RÉATB.
• Les réductions d'année en année des investissements dans des actions ou dans des biens immobiliers devraient être repérées et les produits de toute disposition connexe devraient être vérifiés par référence aux réinvestissements étrangers afin de déterminer si ces réinvestissements ont une incidence sur le revenu.
• Le revenu en intérêts peut être calculé de nouveau par référence aux documents de prêt ou à d'autres documents de placement.
• Le revenu de location net est vérifiable par référence aux contrats de location et aux pièces justificatives des frais connexes.
• Les documents qui étayent d'autres placements devraient être examinés afin d'établir les possibilités de revenu.

15.7.9 Formulaire T1141, Déclaration de renseignements sur les apports aux fiducies non-résidentes, les arrangements ou les entités, et formulaire T1142, Déclaration de renseignements sur les distributions effectuées par une fiducie non-résidente et sur les dettes envers celle-ci

Les particuliers, les sociétés et les fiducies qui résident au Canada et qui ont transféré ou prêté un bien à une fiducie liée et non résidente qui a un bénéficiaire canadien doivent produire un formulaire T1141, Déclaration de renseignements sur les apports aux fiducies non-résidentes, les arrangements ou les entités. Les résidents canadiens doivent produire cette déclaration afin de divulguer les renseignements sur la fiducie et de décrire en détail les transferts ou les prêts concernés. Cette obligation de produire s'applique si un bien a été transféré ou prêté à une fiducie non résidente au cours de l'année ou bien si ce transfert ou prêt a eu lieu au cours d'une année précédente et est resté en vigueur à un moment donné durant l'année courante.

Le formulaire T1142, Déclaration de renseignements sur les distributions effectuées par une fiducie non-résidente et sur les dettes envers celle-ci, doit être produit par les particuliers, les sociétés, les fiducies ou certaines sociétés de personnes qui sont des résidents du Canada, qui étaient bénéficiaires d'une fiducie non résidente à un moment donné durant l'année et qui ont reçu une attribution par la fiducie non résidente ou qui ont eu une dette envers une telle fiducie au cours de l'année. Les résidents canadiens doivent produire cette déclaration afin de divulguer les renseignements sur l'attribution reçue ou la dette contractée au cours de l'année. La déclaration doit également être produite pour l'année courante si la dette concernée a été contractée au cours d'une année précédente mais reste impayée à n'importe quel moment de l'année courante. 

15.7.10 Points de vérification pour le formulaire T1141, Déclaration de renseignements sur les apports aux fiducies non-résidentes, les arrangements ou les entités

La leçon 6 du produit d’apprentissage FP1118-000, Vérification des fiducies à l'étranger, indique comment déterminer l'existence de telles fiducies ainsi que les étapes et les procédures à suivre lors de la vérification de ces fiducies.

15.7.11 Fiducies non résidentes par opposition à Fiducies à l'étranger

Le terme « fiducie non résidente » comprend toutes les fiducies qui résident à l'extérieur du Canada. Les fiducies non résidentes doivent payer l'impôt canadien sur leur revenu d'origine canadienne. Les fiducies à l'étranger sont des fiducies non résidentes qui sont assujetties aux règles du RÉATB prévues par l'article 94 de la LIR ou aux règles d'attribution prévues par l'article 74.1, le paragraphe 75(2) ou le paragraphe 56(4.1).

Avant l'instauration de l'obligation de déclarer les revenus de source étrangère, il était extrêmement difficile de détecter les arrangements impliquant des fiducies à l'étranger, pour les raisons suivantes :

• certains arrangements internationaux ne comportent pas de fiducies;
• certaines fiducies à l'étranger ne sont pas tenues de produire des déclarations de revenus et de renseignements;
• beaucoup de fiducies à l'étranger tenues de produire des déclarations au Canada ne le font pas pour des raisons comme celles-ci :
  • elles n'interprètent pas les faits de la même manière que l'ARC;
  • elles ne savent pas que des déclarations doivent être produites;
  • elles souhaitent préserver continuellement le caractère privé d'un arrangement.

On s'attend à ce que les renseignements qu'il était précédemment difficile ou impossible d'obtenir seront désormais disponibles au moyen des déclarations de renseignements. Cela devrait permettre au vérificateur d'identifier les fiducies à l'étranger aux premières étapes de leur vérification et partant, d'obtenir des résultats plus efficaces. On s'attend également à l'accroissement futur du taux d'observation volontaire.

15.7.12 Application des règles du revenu étranger accumulé tiré de biens aux fiducies

Il importe de répertorier les fiducies à l'étranger à cause des incidences fiscales découlant principalement de l'article 94 de la LIR. Les fiducies sont réputées être des particuliers pour les besoins de l'impôt sur le revenu et les fiducies non testamentaires sont assujetties au taux d'imposition marginal le plus élevé applicable aux particuliers. Pour cette raison, les contribuables ayant un droit de bénéficiaire sur une fiducie à l'étranger pourraient tenter de se soustraire à l'article 94, dont les dispositions s'appliquent lorsque à la fois :

• une fiducie non résidente a un bénéficiaire (l'alinéa 94(1)a)) qui est :
  • une personne résidant au Canada;
  • une société ou une fiducie avec laquelle une personne résidant au Canada avait un lien de dépendance;
  • une société étrangère affiliée contrôlée d'une personne résidant au Canada.
• la fiducie à l'étranger a acquis le bien (l'alinéa 94(1)b)) directement ou indirectement :
  • d'un cédant qui était lié au bénéficiaire;
  • le bénéficiaire a obtenu sa participation dans la fiducie par achat ou don.

Si l'article 94 s'y applique, il est nécessaire de déterminer si la fiducie est discrétionnaire ou non discrétionnaire. Selon l'alinéa 94(1)c) une fiducie discrétionnaire, c'est-à-dire une fiducie dans laquelle l'auteur du transfert maintient un certain type de contrôle sur les biens, est réputée être une fiducie qui réside au Canada. La totalité de ses revenus d'origine canadienne (article 115) et de ses RÉATB, y compris le RÉATB d'une société étrangère contrôlée qui lui est affiliée, sont assujettis à l'impôt de la partie I.

Une fiducie non discrétionnaire, c'est-à-dire une fiducie dans laquelle l'auteur du transfert n'exerce aucun contrôle sur les biens, est imposée de la même manière qu'une société étrangère affiliée. Si le bénéficiaire possède un intérêt représentant 10 % ou plus de la JVM des droits de bénéficiaire de la fiducie, celle-ci, selon l'alinéa 94(1)d), est réputée être une société non résidente qui est contrôlée par le bénéficiaire (c.-à-d., une société étrangère affiliée contrôlée).

15.7.13 Application des règles d'attribution aux fiducies

La LIR contient un certain nombre de règles d'attribution qui sont applicables à des situations où le bien a été transféré à une fiducie dans laquelle une tierce personne a un droit de bénéficiaire. Dans ces situations, le revenu et les gains en capital réalisés par la fiducie relativement aux biens transférés sont attribués à l'auteur du transfert et imposés en conséquence.

Voici les trois principales dispositions de la LIR qui régissent l'attribution :

• Le paragraphe 75(2) s'applique à un disposant (ou à toute autre personne) dont une fiducie a reçu des biens. Pour que le paragraphe 75(2) s'y applique, l'auteur du transfert doit continuer d'exercer un certain type de contrôle sur les biens reçus par la fiducie. Le paragraphe 75(2) cesse d'être applicable lorsque l'auteur du transfert décède ou cesse de résider au Canada.
• Les articles 74.1 à 74.5 s'y appliquent dans les cas où un bien a été transféré ou prêté, directement ou indirectement au conjoint ou au conjoint de fait ou au profit du conjoint ou du conjoint de fait de l'auteur du transfert ou du prêteur, à certaines personnes mineures ou à une société ou fiducie dans laquelle le conjoint ou le conjoint de fait ou les mineurs en question ont directement ou indirectement un droit de bénéficiaire.
• Le paragraphe 56(4.1) concerne les prêts uniquement. Il s'y applique lorsqu'un particulier, y compris une fiducie dans laquelle celui-ci a un droit de bénéficiaire, reçoit un prêt ou devient débiteur d'un particulier avec qui il a un lien de dépendance, ou d'une fiducie à laquelle un bien a été transféré par un autre particulier ayant un lien de dépendance, à condition que le montant de la dette soit faible ou non productif d'intérêts et que l'une des principales raisons du prêt consiste à réduire ou à éviter l'impôt.

15.7.14 Étapes de vérification de la conformité aux règles de déclaration du revenu de source étrangère

Les vérificateurs qui examinent les déclarations de revenus des contribuables résidents devraient envisager d’utiliser les procédures suivantes comme un moyen de déceler l'existence de placements dans des sociétés étrangères affiliées d'autres biens étrangers ainsi que rapports de type fiduciaire. Lorsqu'il a affaire à de telles situations, le vérificateur devrait examiner leur conformité aux règles de déclaration des avoirs étrangers.

Examen du T1 générale, Déclaration de revenus et de prestations

Les vérificateurs devraient rechercher les indicateurs d'un intérêt dans une société étrangère qui pourrait être une société affiliée étrangère et les indicateurs d'un droit de bénéficiaire dans une fiducie non résidente, pour ce faire ils devraient:

• Examiner le dossier permanent et les déclarations d'années d'imposition antérieures.
• Examiner l'annexe 4 afin de déterminer s'il y a eu déclaration de dividendes et d'intérêts provenant d'une société étrangère.
• Vérifier si l'annexe 3 fait mention de gains et de pertes en capital à l'étranger.
• Vérifier le revenu de location et examiner le formulaire T776, État des loyers de biens immeubles. (Où se situe l'immeuble locatif? Des loyers ont-ils été perçus d'une société étrangère?)
• Vérifier le revenu tiré d'une société de personnes. (Où se situe la société de personnes? Possède-t-elle des biens étrangers?)
• Déterminer si les crédits pour impôt étranger ont été déduits en tant que crédit d'impôt ou de déduction du revenu.
• Vérifier la déclaration des RÉATB.
• Déterminer si le contribuable a répondu aux questions qui concernent les avoirs étrangers au bas de la seconde page de la déclaration T1.
• Examiner les états financiers si le contribuable déclare des revenus d'entreprise. (Où se trouve l'entreprise? Possède-t-elle un bien étranger?)
• Vérifier la production des déclarations T1134, T1135, T1141 et T1142.
• Déterminer si la déclaration du conjoint ou du conjoint de fait mentionne un revenu étranger.
• Poser des questions au contribuable durant la vérification.

Examen du T3RET, Déclaration de renseignements et de revenus des fiducies – T3

Les vérificateurs devraient rechercher les indicateurs d'un intérêt dans une société étrangère qui pourrait être une société étrangère affiliée et les indicateurs d'un droit de bénéficiaire dans une fiducie non résidente, pour ce faire ils devraient :

• Examiner le dossier permanent et les déclarations d'années d'imposition antérieures.
• Déterminer si la seconde page fait mention de gains en capital imposables et examiner l'annexe 1, Dispositions d'immobilisations, afin de savoir si elle fait mention de dispositions d'actions de sociétés étrangères et de dispositions d'obligations, de débentures, de billets à ordre et d'autres biens qui pourraient avoir trait à des placements dans des sociétés étrangères.
• Examiner la seconde page de la déclaration et l'annexe 8 en ce qui concerne le revenu de placement étranger.
• Vérifier le revenu de location et examiner le formulaire T776, État des loyers de biens immeubles. (Où se situe l'immeuble locatif? A-t-on reçu des loyers d'une société étrangère?)
• Déterminer si les crédits pour impôt étranger ont été déduits en tant que crédit d'impôt ou de déduction du revenu.
• Vérifier le revenu de société de personnes. (Où se situe la société de personnes? Possède-t-elle un bien étranger?)
• Vérifier la déclaration des RÉATB.
• Vérifier la production des déclarations T1134, T1135, T1141 et T1142.
• Poser des questions au fiduciaire durant la vérification.

Examen du T2, Déclaration de revenus des sociétés

Les vérificateurs devraient rechercher les indicateurs d'un intérêt dans une société étrangère qui pourrait être une société étrangère affiliée et les indicateurs d'un droit de bénéficiaire dans une fiducie non résidente :

• Examiner le dossier permanent et les déclarations d'années d'imposition antérieures.
• Examiner les états financiers. (Des dividendes ou des intérêts sont-ils reçus d'une société étrangère? Y a-t-il un placement dans une société étrangère? Y a-t-il des comptes débiteurs ou créditeurs concernant une société étrangère?).
• Vérifier le formulaire T2SCH1, annexe 1, concernant les déductions demandées selon le paragraphe 20(12) de la LIR et inclusion du RÉATB,
• Vérifier le formulaire T2SCH3, annexe 3, concernant les dividendes reçus. (Où ces sociétés résident-elles?)
• Vérifier le formulaire T2SCH6, annexe 6, concernant les dispositions d'immobilisations. (Y a-t-il des dispositions d'actions de sociétés étrangères?)
• Vérifier le formulaire T2SCH9, annexe 9, concernant les sociétés liées. (Où ces sociétés résident-elles?)
• Vérifier le formulaire T2SCH22, annexe 22, concernant le droit de bénéficiaire dans une fiducie non résidente à pouvoir discrétionnaire.
• Vérifier le formulaire T2SCH25, annexe 25, concernant les sociétés étrangères affiliées.
• Vérifier le formulaire T2SCH29, annexe 29, concernant les paiements de redevances, de droits de gestion, d'intérêts, de services, etc., à des non-résidents.
• Vérifier le formulaire T5013, État des revenus d’une société de personnes. (La société est-elle membre d'une société de personnes? Où se situe la société de personnes? La société de personnes possède-t-elle un bien étranger?)
• Vérifier les crédits pour impôt étranger demandés.
• Vérifier les déclarations de renseignements T106, T1134, T1135, T1141 et T1142 qui auraient été produites.
• Questionner le contribuable durant la réunion organisée au début du processus de vérification.
• Vérifier l'organigramme et le registre des procès-verbaux afin de savoir s'il contient des indications et des décisions concernant des sociétés étrangères affiliées.
• Examiner les factures devant être payées à des sociétés étrangères affiliées.

15.7.15 Procédure à suivre pour obtenir des déclarations d'avoirs étrangers

Les déclarations d'avoirs étrangers (DAE) sont conservées dans le registre des T4-T5 situé au 2215, Gladwin Crescent, Ottawa (Ontario), par NOT (numéro d'ordre de traitement). Ce dernier peut être obtenu de la base de données ou de la liste imprimée qui vous est fournie. Si vous n'êtes pas en mesure de trouver le NOT d'un client, veuillez-vous adresser à l'équipe des DAE à l'Administration centrale.

Pour emprunter une déclaration, envoyez un courriel au : T4-T5 REGISTRY (TAO).

15.7.16 Renseignements supplémentaires

Pour en savoir plus, allez à Guide de vérification et Manuel de référence de déclaration des biens étrangers (comprenant un Guide de l’utilisateur de la base de données) Objet : T1134(A) et (B); T1135; T1141 et T1142. 

15.8.0 Opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents

Selon le paragraphe 233.1(2) de la LIR, le « déclarant » doit produire, sur le formulaire prescrit, une déclaration de renseignements pour l'année concernant chaque personne non résidente avec laquelle il a un lien de dépendance (formulaire T106, Déclaration de renseignements sur les opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents).

Pour en savoir plus, veuillez vous référer au T106-Guide de vérification disponible sur la page SharePoint DGPO-DSIGE. Veuillez également vous référer au communiqué DSIGE-23-01R, Consultations obligatoires et renvois au Programme de vérification de l’impôt international (PVII), afin d’obtenir de l’aide avec le formulaire T106 ou des questions d’ordre général au sujet de la vérification internationale.

15.8.1 Formulaire T106, Déclaration de renseignements sur des opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents, aperçu

Ce formulaire, instauré en 1988, a pour but de lutter contre l'utilisation abusive des prix de transfert et de fournir à l'ARC des renseignements à propos des opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents. Le formulaire a été révisé en 1996 et 1998. La révision de 1996 a permis d'ajouter la méthode d'établissement des prix de transfert se rapportant à chaque genre d'opérations ainsi que de modifier la présentation du formulaire de façon à réduire les erreurs liées au montant de chaque opération.

Quant à la révision de 1998, elle a permis d'ajouter un seuil de 1 000 000 $. Par la même occasion, on a étendu aux fiducies, aux particuliers et à certaines sociétés de personnes l'obligation de produire une déclaration T106, ce qui, avant 1998, n'était exigé que des sociétés. Les dispositions législatives sont entrées en vigueur pour les années d'imposition et les exercices financiers commençant après 1997.

Un « déclarant » est une personne qui, à un moment donné durant l'année, était un résident du Canada ou, à un moment quelconque, était un non-résident qui exploitait une entreprise (autrement qu'à titre d'associé d'une société de personnes) au Canada. Un déclarant est tenu de soumettre le formulaire T106 au plus tard à la date d'échéance de production de la déclaration de revenus pour l'année durant laquelle il avait une « opération à déclarer ». Dans le cas d'un résident du Canada, une opération à déclarer s'entend d'une opération ou d'une série d'opérations se rapportant d'une façon quelconque à une entreprise exploitée par un déclarant au cours de l'année d'imposition. Dans le cas où la personne ne réside au Canada à aucun moment au cours de l'année, une opération à déclarer est une opération ou une série d'opérations se rapportant d'une façon quelconque à une entreprise exploitée au Canada par le déclarant, durant l'année en cours ou l'année précédente.

Certaines sociétés de personnes ayant des opérations à déclarer sont également tenues de produire un formulaire T106, Déclaration de renseignements sur des opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents. Une « société de personnes déclarante » est une société de personnes dont l'un des associés est un résident du Canada au cours de la période de déclaration, ou encore une société de personnes exploitant une entreprise au Canada durant la période de déclaration. Pour déterminer si une société de personnes est tenue de produire une déclaration, il faut examiner les liens entre la société de personnes et des non-résidents, ainsi que ceux qui existent entre chaque associé de la société de personnes et des non-résidents. Une déclaration doit être produite si la société de personnes ou un associé de la société de personnes a un lien de dépendance avec un non-résident ou avec une société de personnes non résidente dont ce non-résident est aussi un associé. Une société de personnes déclarante est tenue de produire une déclaration de renseignements au plus tard à la date d'échéance de production de la déclaration de renseignements sur la société de personnes selon l'article 229 du Règlement de l'impôt sur le revenu, ou à la date à laquelle cette déclaration devrait être produite si cet article s'appliquait à la société de personnes déclarante.

On ne peut pas se soustraire à ces exigences en créant plusieurs paliers de sociétés de personnes. Selon le paragraphe 233.1(5), pour les besoins de la déclaration, une personne qui est l'associée d'une société de personnes qui est elle-même l'associée d'une autre société de personnes est réputée être l'associée de cette dernière. Par conséquent, nous devons considérer les associés de chaque société de personnes pour déterminer les liens de dépendance. Selon le paragraphe 233.1(4), il n'est pas nécessaire de produire une déclaration T106, Déclaration de renseignements sur des opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents, sauf si la JVM totale des biens ou des services se rapportant aux opérations à déclarer dépasse un million de dollars canadiens.

15.8.2 Teneur du formulaire T106

Le formulaire T106 doit contenir les renseignements suivants :

Données d'identification du déclarant.

Renseignements sommaires, notamment :

• l'année d'imposition;
• l'année la plus récente pour laquelle le formulaire a été produit;
• le nombre total de formulaires T106 Supplémentaire joints;
• la valeur totale des opérations figurant sur les formulaires Supplémentaire joints;
• les recettes brutes du déclarant ou de la société de personnes déclarante;
• les activités commerciales principales du déclarant ou de la société de personnes déclarante;
• la question de savoir si les demandes soumises à l'autorité compétente ont une incidence sur les montants déclarés;
• la question de savoir si les montants déclarés ont fait l'objet de redressements découlant d'une cotisation établie ou d'une nouvelle cotisation envisagée par une administration fiscale étrangère;
• la question de savoir si les méthodes d'établissement des prix de transfert (MPT) adoptées par le déclarant ou la société de personnes déclarante sont régies par un arrangement préalable en matière de prix de transfert ou par une entente semblable conclue avec une administration fiscale étrangère;
• la question de savoir si des opérations ont été conclues pour une contrepartie nulle ou non monétaire;
• l'identification du non-résident et son lien avec le déclarant ou la société de personnes déclarante;
• les activités commerciales principales et les principaux pays visés par les opérations déclarées;
•  la question de savoir si les MPT ont changé depuis la déclaration précédente et la question de savoir si le déclarant ou la société de personnes déclarante possède de la documentation ponctuelle, comme il est mentionné au paragraphe 247(4);

La contrepartie monétaire ou les soldes, selon le cas, ainsi que les MPT, quand il y a lieu, pour les genres suivants d'opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non‑résidents :

• biens corporels, par exemple, des articles de commerce et matières brutes;
• loyers, redevances et biens incorporels;
• services;
• éléments financiers, par exemple, des intérêts et dividendes;
• autres opérations, par exemple, des remboursements de dépenses;
• endettement, placements et montants similaires (prix de base rajusté et capital versé);
• produits dérivés;
• comptes courants, soit des comptes débiteurs et des comptes créditeurs.

15.8.3 Le formulaire T106 en tant qu'outil de vérification

Le formulaire T106, Déclaration de renseignements sur des opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents, est un outil de vérification utile. Il renferme des données sur les opérations internationales, y compris les méthodes de fixation des prix de transfert. Ces données sont utilisées aux fins de la sélection préliminaire et de la planification de la vérification, avant le début de l'examen des registres comptables du contribuable. L'utilisation du formulaire T106 pour l'évaluation des risques et la sélection préliminaire devrait permettre d'accroître l'efficience de la vérification. Voici quelques-uns des objectifs de la sélection préliminaire : 

• déterminer quels dossiers méritent un examen ou une vérification supplémentaire ou un suivi;
• déterminer quels sont les enjeux internationaux dans le cas des dossiers importants;
• déterminer quelles sont les lacunes ou les points faibles du formulaire T106 (Par exemple, est-ce que des renseignements supplémentaires seraient utiles? Est-ce qu'on a décelé des erreurs qui reviennent?);
• vérifier le niveau d'observation des exigences en matière de déclaration (Par exemple, est-ce que les formulaires sont complets? Est-ce que le contribuable a indiqué les renseignements qui n'étaient pas disponibles au moment de la production et est-ce qu'il les a fournis par la suite?);
• vérifier les structures et les stratagèmes à l'étranger.

15.8.4 Évaluation des risques liés au formulaire T106

• Examiner chaque section de la déclaration et prendre note des sections ou des renseignements incomplets en vue d'assurer un suivi.
• Vérifier si les documents joints sont complets.
• Comparer les sociétés étrangères affiliées indiquées sur le formulaire T2SCH25, annexe 25, et celles mentionnées sur les T106 produits.
• Comparer avec le formulaire T2SCH9, annexe 9, pour vérifier si les formulaires T106 ont été produits pour des personnes liées, et déterminer si d'autres formulaires T106 auraient dû être produits.
• Examiner l'organigramme ou les autres documents pour vérifier s'ils font état de modifications en ce qui a trait à la structure organisationnelle et aux personnes liées non résidentes.
• Comparer les données des T106 des différentes années. Relever les modifications qui se rapportent aux personnes liées non résidentes ou les opérations inhabituelles. Les modifications peuvent découler d'une planification fiscale visant à transférer des revenus et à réduire les impôts, ce qui serait susceptible d'avoir une incidence sur le RÉATB et sur la fixation des prix de transfert, et d'avoir un évitement fiscal comme conséquence probable.
• Vérifier si le déclarant ou la société de personnes déclarante a indiqué que les méthodes utilisées pour la fixation des prix de transfert ont été modifiées depuis la période de déclaration précédente et si la documentation ponctuelle a été établie ou obtenue.
• Vérifier les renseignements se rapportant à l'année durant laquelle les entités liées non résidentes ont été formées ou dissoutes. Cette situation pourrait avoir une incidence sur les règles d'imposition liées à l'immigration et à l'émigration, si l'entité non résidente appartient à une entité canadienne (par exemple, cession ou acquisition d'éléments d'actifs à la JVM).
• Les données sur les codes de contrôle et les codes de pays visés devraient être consignés en cas d'un éventuel RÉATB, de problèmes de fixation des prix de transfert, de stratagèmes d'évitement fiscal, de transferts au pays ayant la convention fiscale la plus avantageuse ainsi que de manipulations de fonds excédentaires (par exemple, prendre note des paradis fiscaux et tenir compte du fait que l'entité doit avoir un ES dans un pays signataire d'une convention fiscale pour avoir droit à un surplus exonéré.
• Prendre note des opérations liées à des biens incorporels pour besoins de l'impôt de la partie XIII.
• Examiner les états financiers afin de déceler des éléments comme les frais imputés entre sociétés (fixation des prix), les cas d'évitement fiscal, le transfert au pays ayant la convention fiscale la plus avantageuse ainsi que le transfert des bénéfices à l'extérieur du Canada.
• Déterminer si le déclarant a indiqué que certains renseignements n'étaient pas disponibles, à quel moment ils le seront ou encore s'ils ont été produits.
• Comparer les données des déclarations T1134 dans le cas des sociétés étrangères affiliées avec celles du formulaire T106.

15.9.0 Prix de transfert 

15.9.1 Aperçu

Les prix de transfert sont les prix auxquels les services, les biens corporels et les biens incorporels sont échangés entre parties ayant un lien de dépendance dans le cadre d'opérations transfrontalières. Les prix de transfert adoptés par un groupe de parties ayant un lien de dépendance ont une incidence directe sur les bénéfices déclarés par chacune de ces parties dans leurs pays respectifs, et par conséquent, l’impôt sur le revenu versé à chaque pays.

Les dispositions législatives canadiennes en matière de prix de transfert, énoncées à l'article 247 de la LIR :

• incorporent le principe de pleine concurrence;
• exigent que, pour les besoins de l'impôt, les conditions convenues par des parties ayant un lien de dépendance, dans le cadre de leurs opérations financières ou commerciales, soient celles auxquelles on pourrait s'attendre si les parties n'avaient aucun lien de dépendance.

Ces dispositions permettent de veiller à ce que les contribuables qui sont membres d'un groupe lié, et qui effectuent des opérations entre eux, déclarent à peu près le même montant de revenu qu'ils auraient déclaré s'il n'y avait entre eux aucun lien de dépendance.

Le Canada étant membre de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE), il endosse le principe de pleine concurrence comme règle fondamentale régissant le traitement fiscal des opérations transfrontalières entre parties ayant un lien de dépendance.

15.9.2 Le principe de pleine concurrence

Ce principe exige de traiter toutes les parties d'un groupe ayant un lien de dépendance comme des entités distinctes plutôt que comme des parties inséparables d'une seule entreprise unifiée. Il se fonde généralement sur une comparaison entre :

• d'une part, les prix ou les marges conclues entre les parties ayant un lien de dépendance pour des opérations transfrontalières (« opérations contrôlées »);
• et, d'autre part, les prix ou les marges pour des opérations similaires effectuées entre des parties ayant un lien de dépendance (« opérations non contrôlées »).

La question de savoir si un contribuable a respecté le principe de pleine concurrence est une question de fait devant être examinée dans chaque cas.

Afin de guider les contribuables dans l'application des règles régissant les prix de transfert, allez à circulaire d'information en matière d’impôt sur le revenu IC87-2R, Prix de transfert international. 

L'OCDE a pour sa part publié les Principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales. Le lecteur devrait consulter ces principes à titre de guide général touchant la détermination des prix de transfert pour les opérations effectuées entre parties ayant un lien de dépendance.

15.9.3 Responsabilité des contribuables

Selon la LIR et les lois de la plupart des pays signataires d'une convention fiscale avec le Canada, il incombe aux contribuables de dûment documenter les opérations avec lien de dépendance qu'ils effectuent avec des non-résidents. Sans une documentation adéquate, il se peut que l'autorité compétente ne puisse pas régler rapidement les différends, et il pourrait en résulter une double imposition.

15.9.4 Pénalités liées aux prix de transfert – Effort raisonnable

Le paragraphe 247(3) de la LIR prévoit une pénalité égale à 10 % du résultat net de certains redressements effectués en application du paragraphe 247(2), résultat calculé comme suit :

• le total des redressements de revenu et de capital relatifs aux prix de transfert (redressements à la hausse, qu'il y ait eu ou non des efforts sérieux);

moins :

• le total des redressements de revenu et de capital relatifs aux prix de transfert se rapportant à des opérations pour lesquelles le contribuable a fait des efforts sérieux pour déterminer et utiliser des prix de transfert ou des attributions de pleine concurrence (redressements à la hausse pour lesquels il y a eu des efforts sérieux);
• le total des redressements compensatoires de capital et de revenu relatifs aux prix de transfert pour lesquels le contribuable a fait des efforts sérieux pour déterminer et utiliser des prix de transfert ou des attributions de pleine concurrence (redressements à la baisse pour lesquels il y a eu des efforts sérieux).

Le paragraphe 247(3) ne permet pas de réduction du montant sujet à pénalité si le contribuable n'a pas fait d'efforts sérieux pour déterminer et utiliser des prix de transfert ou des attributions de pleine concurrence. La pénalité s'applique uniquement lorsque le montant net calculé tel qu'indique ci-dessus est supérieur au moins élevé de 5 000 000 $ et de 10 % du revenu brut du contribuable pour l'année.

Le paragraphe 247(3) ne permet pas d'imposer la pénalité à moins que le montant net des redressements soit supérieur au seuil mentionné ci-dessus. La pénalité a pour but d'encourager l'observation de la LIR et met l'accent sur les efforts déployés par le contribuable pour déterminer un prix de transfert ou une attribution de pleine concurrence, et non pas sur la précision ultime du prix de transfert ou de l'attribution.

15.9.5 Arrangements préalables en matière de prix de transfert

Le programme d'arrangements préalables en matière de prix de transfert (APP) de l'ARC aide les contribuables à déterminer les prix de transfert acceptables pour les besoins de la LIR. Un APP est une entente ou un arrangement conclu entre le contribuable et l'ARC, qui prévoit une méthode mutuellement acceptable de prix de transfert pour des opérations internationales spécifiques, pour une période future.

Un APP bilatéral selon lequel le cosignataire d'une convention avec le Canada accepte également la même méthode de prix de transfert procure au contribuable une certaine assurance qu'une double imposition potentielle sera évitée. 

Pour en en savoir plus, allez à circulaire d'information en matière d’impôt sur le revenu IC94-4R, Prix de transfert international: Arrangement préalable en matière de prix de transfert (APP).

15.10.0 Paradis fiscaux

La question des paradis fiscaux devient un enjeu de taille en raison des allégements fiscaux qu'ils consentent et en raison également de leurs dispositions législatives relatives à la confidentialité. En réaction à cette situation, l'ARC a formé une équipe multidisciplinaire désignée « Groupe de travail sur les paradis fiscaux » qui a pour mandat de communiquer à l'interne les renseignements recueillis concernant les paradis fiscaux. À l'extérieur de l'organisme, l'ARC est membre du Groupe des sept pays sur les paradis fiscaux. Ce sous-groupe de la Pacific Association of Tax Administrators (PATA) réunit des données et discute des stratégies à adopter eu égard aux paradis fiscaux. L'ARC est en outre représentée au sein de plusieurs comités de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) dont les travaux portent notamment sur les paradis fiscaux, l'échange de renseignements, les prix de transfert. Bref, l'ARC considère que les paradis fiscaux constituent une importante source de préoccupations en ce qui regarde l'observation de la Loi de l'impôt sur le revenu.

Les sources de renseignements généraux sur les paradis fiscaux sont multiples et diverses. Il existe de nombreux ouvrages intéressants et utiles (qu'on peut emprunter à la bibliothèque du BSF local ou qu'on peut se procurer au moyen d'emprunts entre bibliothèques lorsque la bibliothèque locale ne les a pas en main), ainsi que des revues provenant de sources extérieures. Toute cette littérature donne un aperçu des avantages que le secteur privé peut tirer des paradis fiscaux. Il y a aussi un grand nombre de publications, de périodiques et de revues, ainsi que de répertoires d'associations industrielles et professionnelles.

Entre autres lectures, on recommande celles-ci : Tax Havens of the World de Walter H. Diamond et Dorothy B. Diamond (3 volumes, avec mises à jour périodiques); Tax Notes International; Take Your Money and Run d'Alex Doulis; My Blue Haven d'Alex Doulis; Tax Haven Roadmap de Richard Czerlau; The Tax Haven Report d'Adam Starchild; la revue Offshore Finance Canada.

Mise en garde : même si certaines de ces publications peuvent permettre de relever les enjeux relatifs aux paradis fiscaux dans le cas de dossiers particuliers, il convient de se rappeler que l'ARC n'est pas nécessairement d'accord avec les conclusions formulées par les auteurs en ce qui regarde l'efficacité de certains mécanismes ou stratagèmes.

15.10.1 Guide de vérification concernant les paradis fiscaux

Le Guide de vérification concernant les paradis fiscaux est destiné à des fins de consultation générale concernant les paradis fiscaux. Publié à l'intention des vérificateurs ayant peu ou pas d'expérience en la matière, il comprend une introduction portant sur les enjeux que soulèvent les paradis fiscaux ainsi que des exemples de types particuliers de stratagèmes. Ce guide aide également les agents qui ont davantage d'expérience à relever les éventuelles questions relatives aux paradis fiscaux dans les dossiers à l'étude. Ce guide devrait en outre faciliter la tâche des vérificateurs des dossiers de non-résidents, ceux de l'économie clandestine, ceux des grandes entreprises ainsi que ceux des petites et moyennes entreprises lorsque se présenteront des cas éventuels de recours à un paradis fiscal.

15.10.2 Grilles des paradis fiscaux

L'ARC, en collaboration avec le Groupe des sept pays sur les paradis fiscaux, a élaboré des feuilles de renseignements (des grilles) concernant plusieurs pays considérés comme des paradis fiscaux. Ces grilles renferment des données non seulement sur les entités qui y exploitent leur entreprise selon les lois du pays mais aussi des renseignements sur les problèmes et les stratagèmes liés au pays en question.

Allez à Un outil de sources ouvertes des administrations étrangères – O-Zone pour les grilles des paradis fiscaux établies pour les pays suivants: Andorre, Anguilla, Antigua et Barbuda, Aruba, Bahamas, Bahreïn, Barbade, Belize, Bermudes, Costa Rica, Curacao, Dominique, Gibraltar, Guernsey, Hong Kong, îles Caïmans, îles Cook, île de Man, îles Marshall, île Maurice, îles Turks et Caicos, îles Vierges américaines, îles vierges britanniques, Jersey, Liban, République du Liberia, Liechtenstein, Luxembourg, Macao, Maldives, Malte, Monaco, Montserrat, Nauru, Niue, Panama, Samoa, Saint-Marin, Seychelles, Singapore, Saint-Kitts-et-Nevis, Sainte Lucie, Saint Vincent et les Grenadines, Suisse, Tonga et Vanuatu.

15.10.3 Alertes fiscales internationales

L'ARC, en collaboration avec le Groupe des sept pays sur les paradis fiscaux, a mis au point plusieurs alertes fiscales internationales. Jusqu'à maintenant, le Canada n'en a diffusé qu'une seule sur les fiducies de santé et de bien- être.

15.10.4 Site InfoZone de l'impôt international

Documents de référence de la DSIGE contient des données de portée internationale concernant différents sujets: demandes, bulletins, communiqués, conférences, informations externes, formulaires, guides, manuels et autres.

15.10.5 La vérification dans le contexte d'un paradis fiscal

Pour ce qui est de la vérification des opérations qui mettent en cause un paradis fiscal, le but consiste à« changer l'équation du risque » en faisant en sorte qu'il soit plus difficile et plus coûteux pour les contribuables de recourir à un paradis fiscal pour éviter les impôts canadiens sur le revenu ou s'y soustraire.

S'il est vrai que les vérifications relatives à un paradis fiscal peuvent être une tâche complexe à cause de l'existence de structures à plusieurs niveaux qui se transforment sans cesse, à cause de difficultés à obtenir des informations et à cause d'autres obstacles, il faut reconnaître que tout travail de vérification supplémentaire vaut nettement le temps qu'on y consacre et peut s'avérer fort gratifiant, la possibilité de redressement après vérification et de repérage de cas d'inobservation étant considérable.

Lorsque l'on effectue une vérification qui met en cause un paradis fiscal, il est important de savoir quels types d'enjeux relever et de demeurer à l'affût de nouveaux stratagèmes. Bien qu'il apparaisse régulièrement de ces nouveaux stratagèmes, les enjeux de la vérification sont les mêmes, que les opérations se déroulent aux États-Unis, au Royaume-Uni, aux Pays-Bas, aux Bermudes ou ailleurs. Lorsqu'un contribuable prend part à l'établissement et au maintien d'une présence à l'étranger, on a généralement affaire à trois principales activités. Il est important d'être à l'affût des éléments déclencheurs qui peuvent révéler qu'un contribuable particulier s'adonne à ces activités. Ces dernières sont les suivantes:

• 1) des fonds ou des biens sont envoyés à l'étranger. Il est important de reconnaître que, dans le contexte d'un paradis fiscal, le mouvement de fonds est un aspect crucial. Examinez les virements de fonds effectués vers un paradis fiscal et à partir de lui. L'annexe 7 du Guide de vérification concernant les paradis fiscaux présente les méthodes habituellement utilisées pour transférer des fonds à l'étranger; 
• 2) le contribuable établit et exerce un contrôle sur les biens situés à l'étranger;
• 3) le contribuable utilise les biens situés à l'étranger ou en bénéficie.

Si vous décelez d'éventuelles activités menées à l'étranger, recueillez autant de renseignements que possible durant le travail de vérification ordinaire et avant d'interroger le contribuable. Cette mesure aidera à formuler des questions exploratoires pertinentes et améliorera la qualité des demandes de renseignements supplémentaires (pertinents) qui pourraient être nécessaires. Il est possible que le contribuable soit davantage disposé à discuter de la question s'il a affaire à un vérificateur qui a une bonne idée de la situation et qui est bien informé et bien préparé. De plus, même si la plupart des contribuables sont honnêtes et qu'ils ne retiendront pas des renseignements ou ne détruiront pas des documents, le fait que l'on examine des documents pertinents et que l'on en fasse des copies avant de procéder à un entretien amoindrit le risque que l'on perde des renseignements si le contribuable supprime ou détruit par la suite les documents en question.

Il faudrait, si ce n'est pas déjà fait, consulter les vérificateurs de l'impôt international et les inviter à assister à l'entretien avec le contribuable. Lorsqu'on a affaire à des dispositions ou à des opérations étrangères douteuses, il faudrait inviter le contribuable d'en expliquer les motifs non fiscaux. Il faudrait aussi lui demander de fournir les informations que l'on n'a pas déjà obtenues, notamment à quel moment les mécanismes à l'étranger ont été établis, et par qui.

L'annexe 9 du Guide de vérification concernant les paradis fiscaux propose quelques procédures de vérification de base. La possibilité qu'il y ait des questions relatives aux prix de transfert devrait être envisagée dans le cas des dossiers où l'entité présente dans un paradis fiscal n'accomplit pas d'activités importantes. L'analyse fonctionnelle est un outil clé dans l'évaluation du degré de « valeur ajoutée » que comporte une activité réalisée à l'étranger. En général, on peut raisonnablement supposer qu'une entité présente dans un paradis fiscal ajoute moins de valeur que ce que le contribuable indiquera dans ses méthodes de fixation des prix. La DII dispose des services spécialisés d'économistes qui aident notamment les bureaux locaux à réaliser des analyses fonctionnelles.

Pour plus de détails sur la vérification d'industries précises, consultez le MOI 10(14). Le T106 -Guide de vérification et manuel de référence et le Déclaration des biens étrangers - Guide de vérification contiennent également des procédures de vérification.

Rappelez-vous que lorsqu'on procède à une vérification dans le contexte d'un paradis fiscal, le mouvement des fonds est fondamental. La toute première procédure de vérification consiste à suivre la trace de l'argent.

15.10.6 Informations précises sur le contribuable

Il est possible d'obtenir des informations précises sur les contribuables en consultant différentes sources, tant à l'interne qu'à l'externe. En voici une liste succincte. Une liste plus détaillée, comportant des sources à la fois internes et externes, est présentée à l'annexe 4 du Guide de vérification concernant les paradis fiscaux.

15.10.7 T106 – Guide de vérification et manuel de référence

Le formulaire T106, Déclaration de renseignements sur des opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents, est le formulaire réglementaire de déclaration annuelle de renseignements sur les opérations avec lien de dépendance effectuées avec des non-résidents. Les contribuables canadiens sont tenus de produire un formulaire T106 Sommaire ainsi que des T106 Supplémentaire distincts relativement à chaque personne non résidente avec laquelle ils ont effectué des opérations avec lien de dépendance (voir le paragraphe 233.1(2) de la LIR). 

La déclaration T106, de même que la base de données qui s'y rapporte, sont des outils clés de la sélection préliminaire et de la planification avant la vérification, lorsqu'il s'agit de questions relatives à des abris fiscaux. On peut les utiliser pour recenser les entreprises particulières qui font des affaires avec des entités liées situées dans des paradis fiscaux. De plus, ces outils permettent de relever les changements importants qui se font jour en ce qui concerne les opérations effectuées dans les paradis fiscaux qui ont été déclarées par tous les contribuables. Une analyse des données fournies sur les T106 peut être faite sur une base individuelle ou générale. Pour chaque contribuable, les principaux renseignements qui seront inscrits sur le formulaire et qui présentent un intérêt du point de vue des paradis fiscaux sont: le genre de structure du groupe (société, société de personnes, fiducie, particulier), le lieu où se trouve l'entité liée non résidente, le genre d'appartenance de l'entité non résidente, les genres d'opérations déclarées, la valeur des opérations, la méthode d'établissement des prix de transfert, etc.

On peut désormais consulter en direct, grâce à un serveur spécialisé situé à Ottawa, la base de données du Système de gestion des T106 qui contient les données pour l'ensemble du Canada. On peut voir les déclarations T106 une fois qu'elles ont été enregistrées dans le système par le centre des données. Seules les personnes qui en ont reçu l'autorisation de l'Administration centrale ont accès à cette base de données. L'annexe 5 donne un exemple de la façon dont on peut utiliser la base de données des T106 pour repérer les cas éventuels de versement d'honoraires de gestion à une personne résidente d'un paradis fiscal. 

Pour en savoir plus sur la façon d'utiliser le formulaire T106, allez à T106 – Guide de vérification et manuel de référence.

15.10.8 Déclaration des biens étrangers - Guide de vérification 

De fortes indications laissent supposer que des montants importants de revenus étrangers gagnés au profit de résidents du Canada ne sont pas déclarés pour les besoins de l'impôt canadien. Pour régler ce problème d'« écart fiscal », une série de formulaires de déclaration d'avoirs étrangers (DAE) a été créée. Il s'agit de formulaires devant servir à obtenir des renseignements et d'autres détails concernant une variété de placements étrangers.

Les DAE comprennent : 

1. pour les sociétés, formulaire T1134, Déclaration de renseignements sur les sociétés étrangères affiliées contrôlées et non contrôlées
2. pour les particuliers, formulaire T1135, Bilan de vérification du revenu étranger
3. pour les fiducies, formulaire T1141, Déclaration de renseignements sur les apports aux fiducies non-résidentes, les arrangements ou les entités, et 
4. pour les fiducies, formulaire T1142, Déclaration de renseignements sur les distributions effectuées par une fiducie non-résidente et sur les dettes envers celle-ci

Collectivement, ces déclarations représentent les exigences en matière de déclaration des avoirs étrangers. Les DAE ont pour but d'obtenir la déclaration de tout revenu étranger imposable au Canada en demandant qu'il soit fait état des placements détenus à l'étranger et en rappelant que tous les revenus de placement provenant de l'étranger sont susceptibles d'être assujettis à l'impôt au Canada. En outre, ces déclarations permettent de faciliter le repérage des investissements étrangers et aussi de faciliter la vérification des opérations qui ont pour résultat d'éviter ou d'éluder le paiement de l'impôt.

On peut désormais consulter en direct, grâce à un serveur spécialisé situé à Ottawa, la base de données du Système de gestion des DAE qui contient les données pour l'ensemble du Canada. Seules les personnes qui en ont reçu l'autorisation peuvent voir les DAE en direct (pour de plus amples renseignements, consultez l'équipe de l'impôt international). 

Pour savoir en détail comment utiliser les DAE, allez à Guide de vérification et Manuel de référence de déclaration des biens étrangers (comprenant un Guide de l’utilisateur de la base de données). 

15.10.9 Formulaire NR4, État des sommes payées ou créditées à des non-résidents du Canada

Le formulaire NR4 est produit par les résidents ou leur mandataire relativement aux montants versés à des non-résidents et qui sont assujettis à la retenue d'impôt des non-résidents (partie XIII), par exemple : pensions, rentes, intérêts, dividendes, redevances, loyers, etc. (article 212). On peut utiliser ce formulaire pour vérifier l'existence de dividendes, de biens incorporels et de redevances.

15.10.10 Article 116 - Guide de vérification internationale et manuel de référence

On trouve dans ce guide, d'une part, un aperçu des procédés de planification fiscale connus par l'ARC et, d'autre part, une description détaillée des moyens qui aident les vérificateurs à prendre connaissance de ces procédés.

Les personnes non résidentes sont assujetties à l'impôt sur le revenu du Canada relativement à plusieurs sources de revenu : gains en capital imposables lors de la disposition d'un bien canadien imposable, récupération de l'amortissement, recouvrement de certaines dépenses d'exploration et de développement liées à la disposition d'avoirs miniers canadiens, ainsi que revenus associés aux polices d'assurance-vie canadiennes. 

L'article 116 de la LIR énonce des procédures administratives qui visent à assurer que les personnes non résidentes respectent leur obligation de déclarer de telles opérations et de payer l'impôt qui s'y rapporte.

Selon l'article 116, les vendeurs non-résidents qui disposent d'un bien canadien imposable au cours d'une année d'imposition doivent produire, dans les 10 jours suivant la date de la disposition, un formulaire T2062, Demande par un non-résident du Canada d’un certificat de conformité relatif à la disposition d’un bien canadien imposable, décrivant en détail la disposition.

On enverra un certificat de conformité au non-résident dès réception d'un paiement ou d'une garantie acceptable pour couvrir la retenue d'impôt exigible concernant tout gain que le vendeur a pu réaliser sur la vente. La retenue d'impôt prévue par l'article 116 est de 25 %, applicable aux années d'imposition se terminant après le 17 octobre 2000.

Le défaut de se conformer aux exigences en matière de déclaration obligera l'acheteur à payer à l'ARC 25% du produit de la disposition au plus tard le trentième jour du mois suivant la date de l'acquisition (pour les années d'imposition se terminant après le 17 octobre 2000).

Pour en savoir plus, allez à :

• Article 116 – Guide de vérification internationale et manuel de référence
• Circulaire d’information en matière d’impôt sur le revenu IC72-17R6, Procédures concernant la disposition de biens canadiens imposables par des non-résidents du Canada – Article 116 

15.10.11 Autres administrations fiscales

Les autres administrations fiscales peuvent représenter des sources de renseignements utiles. Par exemple, l'Internal Revenue Service (IRS) a produit un document, Sources of Information from Abroad 2, dans lequel sont énumérés les renseignements d'accès facile dans les pays étrangers. La Section de l'échange de renseignements de la DII fera parvenir un exemplaire de ce document à chaque BSF, si elle ne l'a pas déjà fait.

15.11.0 Conventions fiscales

15.11.1 Aperçu

Le Canada a conclu plusieurs conventions fiscales avec d'autres pays, fait attribuable en partie à la croissance du commerce international. Pour attirer un plus grand nombre d'investisseurs étrangers et favoriser la concurrence de nos produits sur les marchés internationaux, le Canada a signé plus de 80 conventions fiscales pour que les entreprises canadiennes bénéficient d'une égalité des chances. Cela étant, les décisions, dans la mesure du possible, sont neutres sur le plan fiscal.

Le ministère des Finances est l'agent négociateur de toutes les conventions, lesquelles peuvent être consultées à Conventions fiscales : En vigueur.

Dans les conventions qu'il a conclues, le Canada a tenté d'éliminer la double imposition (impôt perçu sur le revenu au Canada et impôt perçu sur ce même revenu dans un pays étranger) afin de favoriser les investissements et afin de permettre aux entreprises canadiennes d'exercer leurs activités sur la scène internationale. Nous le répétons, il semble évident que si le commerce international doit s'accroître, il faudrait en atténuer les conséquences fiscales.

Une convention fiscale établit le pont entre deux régimes fiscaux indépendants. Chacun est élaboré séparément pour des raisons juridiques internes. Dans notre cas, La Loi de l'impôt sur le revenu a été élaborée pour les fins fiscales du Canada. Une convention fiscale est souvent désignée une convention de double imposition et, comme nous l'avons dit plus haut, elle a principalement pour objet de favoriser le commerce et d'éliminer la double imposition. Les termes « traité fiscal » et « convention fiscale » ont le même sens. Par ailleurs, un protocole est simplement un ajout à une convention existante. Par exemple, le dernier protocole intervenu entre les États-Unis et le Canada était en fait un additif à la convention fiscale entre le Canada et les États-Unis.

Une convention (ses modalités) est une entente négociée entre deux pays, les négociateurs tentant de trouver un moyen de favoriser les investissements en évitant la double imposition et en permettant à chacun des pays en cause de toucher une juste part des impôts résultant des activités commerciales entre les deux pays, c'est-à-dire les mouvements accrus de capitaux, de biens et de services.

15.11.2 La Loi sur l'interprétation des conventions en matière d'impôts sur le revenu

Le Canada a adopté cette loi au début des années quatre-vingt avec pour objectif d'établir des lignes directrices visant à faciliter l'interprétation de certaines dispositions des conventions fiscales. Voici un extrait de cette loi qui indique que les conventions fiscales reflètent l'évolution de la Loi de l'impôt sur le revenu.

• Par dérogation à toute convention ou à la loi lui donnant effet au Canada, le droit au Canada est tel que les expressions appartenant aux catégories ci-dessous s'entendent, sauf indication contraire du contexte, au sens qu'elles ont pour l'application de la Loi de l'impôt sur le revenu compte tenu de ses modifications, et non au sens qu'elles avaient pour cette application à la date de la conclusion de la convention ou de sa prise d'effet au Canada si, depuis lors, leur sens pour la même application a changé. Les catégories en question sont :
  • a) les expressions non définies dans la convention;
  • b) les expressions non définies exhaustivement dans la convention;
  • c) les expressions à définir d'après les lois fédérales.

Dans l'interprétation d'une convention fiscale, l'objectif visé consiste à trouver le sens des termes en question. Ce processus nécessite de prendre en compte la terminologie utilisée par les parties de même que leurs intentions. Contrairement à une loi ordinaire, un traité fiscal ou une convention fiscale doit recevoir une interprétation libérale, propre à réaliser les intentions véritables des parties. Il faut éviter toute interprétation littérale ou légaliste qui, s'agissant du point particulier examiné, irait à l'encontre de l'objet même du traité.

15.11.3 Disposition générale anti-évitement (DGAE)

La LIR contient une disposition (article 245 – DGAE) qui permet à l'ARC d'établir une nouvelle cotisation lorsque le contribuable a, contrairement à l'objet de la loi, ou bien supprimé ou bien réduit d'une manière quelconque un revenu, un revenu imposable ou un impôt payable. Une disposition législative semblable existe dans plusieurs pays occidentaux.

L'ARC a comme principe (corroboré par la loi) que la DGAE, et ce depuis son entrée en vigueur en 1988, s'applique non seulement à la LIR, mais également aux conventions fiscales du Canada.

15.11.4 Allégement de la double imposition

Le Canada accorde aux contribuables canadiens, selon ses lois, un allégement de la double imposition :

• en conservant les crédits d'impôt et les exemptions dans les conventions, et en les limitant aux crédits d'impôts étrangers prévus par la LIR et aux exemptions aussi prévues par la LIR qui se rapportent aux dividendes versés sur le surplus exonéré [alinéa 113(1)a)]
• en permettant la déduction, au titre du crédit pour impôt étranger, des retenues d'impôt sur les dividendes déclarés par les payeurs canadiens.

En ce qui concerne les investisseurs étrangers, le Canada applique plusieurs règles et plusieurs conventions fiscales qui permettent à ces investisseurs d'exercer le choix que les sommes qui leur sont payées ou créditées soient ou non assujetties à l'impôt au Canada et advenant qu'elles le soient, à quel taux. 

Pour en savoir plus sur des questions concernant la retenue d'impôts, allez à circulaire d'information en matière d’impôt sur le revenu IC76-12R6, Taux applicable de l'impôt de la partie XIII sur les sommes payées ou créditées aux personnes résidant dans des pays ayant conclu une convention fiscale avec le Canada. 

15.11.5 Non-existence d'une convention

Au Canada, la LIR (articles 212 à 218) fixe à 25 % le taux d'impôt sur le revenu à retenir sur les dividendes, les loyers, les redevances, les intérêts, etc. (les paiements les plus fréquents), un taux qui pourrait cependant être réduit selon une convention fiscale. Toutefois, les paiements faits à des personnes résidant dans les pays avec lesquels le Canada n'a pas conclu une convention fiscale (ou dans les pays où on recourt à une convention comme mécanisme de canalisation) sont assujettis au taux intégral de retenu de 25 %.

15.11.6 Établissement stable

Un ES dans une province ou un territoire s'entend habituellement d'un lieu fixe d'affaires d'une société, y compris un bureau, une succursale, une mine, un puits de pétrole, une exploitation agricole, une terre à bois, une usine, un atelier ou un entrepôt, et si la société n'as pas de lieu fixe d'affaires, cela s'entend de l'endroit principal où ses activités sont exercées.

Lorsque la société exploite une entreprise par l'intermédiaire d'un employé ou d'un mandataire établi à un endroit particulier, la société est censée avoir un ES à cet endroit si l’employé ou le mandataire est dans l’une ou l’autre des conditions suivantes :

• a l'autorité générale de passer des contrats au nom de la société; 
• dispose d'un stock de marchandises appartenant à la société et dont l’employé ou le mandataire remplit régulièrement les commandes qu'il reçoit.

Un autre point intéressant est le fait que si l'existence d'un ES est confirmée, on peut considérer que tous les autres revenus gagnés au Canada par le non-résident se rattachent à cet ES. En résumé, il y a trois principaux ES; selon les types suivants :

1. le type de biens 
2. le type d'activité exercée 
3. le type d’organisme

Pour en savoir plus, allez à bulletin d'interprétation en matière d’impôt sur le revenu IT177R2-CONSOLID, Établissement stable d'une corporation dans une province.

15.11.7 Revenu tiré de biens-fonds (ou biens immobiliers)

Les biens immobiliers comprennent par exemple des biens-fonds. En termes simples, est imposable au Canada le revenu tiré d'activités comme l'agriculture, la foresterie ou l'exploitation d'autres ressources naturelles.

15.11.8 Bénéfices commerciaux et industriels

Les bénéfices commerciaux et industriels d'un résident du Canada sont imposables seulement au Canada, à moins que ce résident n'exploite aussi une entreprise dans un autre pays auquel cas, généralement, seul l'impôt de ce pays sera payable sur les bénéfices qui y sont réalisés. S'il s'agit d'une société étrangère, celle-ci sera redevable de l'impôt canadien sur les bénéfices commerciaux et industriels gagnés ici. Une fois qu'il a été établi que la société étrangère exploite une entreprise au Canada, cette société doit alors calculer le bénéfice qui se rapporte aux opérations commerciales ou industrielles menées au Canada. En général, les bénéfices sont déterminés selon les principes comptables généralement reconnus, puis ils sont rajustés pour les besoins de l'impôt sur le revenu.

Point à noter : l'ARC offre plusieurs services (moyennant des frais) qui procurent aux sociétés qui souhaitent faire des affaires au Canada une certaine tranquillité d'esprit en ce qui regarde les questions fiscales. Ces services peuvent prendre la forme d'arrangements préalables en matière de prix de transfert, de décisions anticipées touchant les questions d'ordre technique ou encore d'approbations préalables relatives à des projets particuliers de recherche et de développement.

15.11.9 Gains en capital

L'application des règles relatives aux gains en capital s'étend aux non-résidents de manière qu'ils soient redevables de l'impôt sur une vaste catégorie de « biens canadiens imposables » au sens de la LIR [voir les paragraphes 248(1) et 115(1)]. Les gains en capital peuvent être exonérés d'impôt lorsqu'ils découlent directement de placements étrangers faits au Canada par l'entremise de sociétés ou d'entités canadiennes autres que celles dont la valeur est principalement attribuable à des biens immeubles (principalement des immobilisations) situés au Canada. Le Canada conserve toutefois le droit de prélever un impôt sur les biens canadiens imposables.

15.12.0 Autres services internationaux

15.12.1 Unité des services pour l'industrie cinématographique

Cette unité fournit des services aux Canadiens et aux non-résidents qui travaillent dans l'industrie du film et de la télévision, y compris les acteurs non-résidents et les employés des coulisses qui rendent des services au Canada. En outre, elle administre tous les programmes de l'ARC reliés à la production cinématographique au Canada ou en fournit l'accès. Elle est notamment responsable du traitement des questions fiscales touchant les acteurs non-résidents et les employés des coulisses, ainsi que touchant les programmes de crédits d'impôt fédéral pour les productions cinématographiques canadiennes et étrangères. Il y a une USIC dans chacun des bureaux des services fiscaux suivants : Vancouver, Toronto-Centre, Montréal, Regina et Halifax.

15.12.2 Revenu étranger accumulé, tiré de biens et sociétés affiliées^{Note de bas de page iii} 

Les dispositions législatives relatives au RÉATB ont été instaurées en vue d'imposer les revenus hors exploitation ou les revenus de placement gagnés à l'étranger par des sociétés affiliées à un contribuable canadien. Pour être reconnue comme société affiliée, une entité du groupe de sociétés doit résider à l'étranger. En outre, le pourcentage d'intérêt du contribuable canadien dans la société doit être d'au moins 1 % directement et de 10 % indirectement (soit par l'intermédiaire de personnes liées).

Les règles s'appliquant au RÉATB et aux sociétés étrangères affiliées ont été conçues dans le but d'imposer les revenus de toutes provenances des résidents canadiens, de sorte que leurs entreprises puissent soutenir la concurrence sur les marchés internationaux. De façon générale, ces règles :

• permettent aux contribuables canadiens de s'adonner à des opérations commerciales légitimes à l'étranger;
• permettent le transfert à des actionnaires canadiens, libres d'impôt, des bénéfices tirés d'entreprises exploitées activement par des sociétés étrangères qui font des affaires dans des pays ayant conclu une convention fiscale avec le Canada;
• empêchent le détournement des revenus hors exploitation vers des sociétés étrangères contrôlées;
• suppriment l'avantage fiscal associé au transfert du revenu de placement étranger et du revenu tiré de biens à des sociétés étrangères affiliées qui œuvrent dans des paradis fiscaux.

Lorsqu'un résident canadien détient une participation majoritaire dans une société étrangère qui gagne un revenu hors exploitation (intérêts, dividendes, loyers ou redevances) ou bien un revenu réputé ne pas être un revenu d'activité, ce revenu doit, selon les règles RÉATB, être inclus dans le revenu imposable du résident du Canada et être imposé au Canada. Le revenu est assujetti à l'impôt même si le payeur canadien n'a probablement pas, dans les faits, reçu une certaine somme. Il en résulte que le résident du Canada est redevable d'un impôt comme s'il avait gagné directement le revenu.

En revanche, lorsqu'un contribuable canadien investit dans une société étrangère qui exploite une entreprise inactive (par exemple, une activité manufacturière) ou encore une entreprise admissible (par exemple, une banque), le revenu gagné par la société étrangère affiliée ne sera pas un RÉATB et ne pourra donc être imposé qu'au moment où il est rapatrié au Canada. Si le revenu est gagné par une société étrangère affiliée située dans un pays avec lequel le Canada a conclu une convention fiscale bilatérale, alors chaque dividende versé est exonéré de l'impôt du Canada. Ces gains non imposables sont désignés des surplus exonérés et les dividendes, eux, des surplus de dividendes exonérés. Les gains provenant d'une entreprise exploitée activement dans un pays non signataire d'une convention sont imposables et, à ce titre, sont désignés des surplus imposables.

L'existence d'une société étrangère affiliée peut avoir beaucoup de conséquences fiscales. Non seulement on doit faire une analyse des sources sous-jacentes de revenus pour les années vérifiées, mais on doit aussi faire une analyse des comptes de surplus si des dividendes ont été versés. La complexité de ces analyses s'accentue considérablement si la société étrangère affiliée exerce aussi des activités dans d'autres juridictions fiscales.

L'ARC met des spécialistes ainsi qu'un matériel de formation à la disposition des vérificateurs afin de leur faciliter la tâche en ce qui regarde les questions concernant les sociétés étrangères affiliées, notamment en ce qui a trait aux calculs du RÉATB et du surplus. Pour en savoir plus, communiquez avec la Section de l'impôt international de votre BSF.

15.12.2.1 Questions au sujet des sociétés étrangères affiliées

De quel pays la société étrangère affiliée est-elle résidente? Le Canada a-t-il conclu une convention fiscale avec le pays en question?

• La société étrangère affiliée est-elle assujettie à l'impôt au Canada en tant que résidente?
• La société étrangère affiliée est-elle contrôlée?
• Y a-t-il une entreprise exploitée activement?
• La société étrangère affiliée contrôlée a-t-elle gagné un RÉATB?
• Le contribuable canadien a-t-il reçu des dividendes de la société étrangère affiliée et, le cas échéant, les a-t-il déclarés?
• La société canadienne a-t-elle droit à la déduction au titre des dividendes prévue par l'article 113?
• Sur quel compte de surplus le dividende a-t-il été payé?
• Quelles sont les opérations commerciales que l'actionnaire a effectuées avec la société étrangère affiliée? Comment les prix de transfert ont-ils été déterminés?
• Parmi les opérations de la partie affiliée, y en a-t-il certaines qui sont assujetties à la retenue d'impôt de la partie XIII?

15.12.3 Entité de placement à l'étranger

Les dispositions législatives concernant les entités de placement à l'étranger (EPE) n'ont pas encore été promulguées. Les EPE s'occupent toutefois de placements à l'étranger et comprennent des mécanismes inducteurs d'impôt : assurance à l'étranger, fonds de placement non-résidents, fonds mutuels à l'étranger, etc. Selon le ministère des Finances, une EPE s'entendra d'une entité non résidente (autre qu'une société de personnes) mais exclura une fiducie étrangère exonérée [94(1)], une fiducie personnelle discrétionnaire et une entité détenant un bien de placement d'une valeur comptable inférieure à 50 % de la valeur comptable de tous les éléments d'actif. Il y a également ajout d'une nouvelle exclusion visant une entité dont l'entreprise principale n'en est pas une de placement.

15.12.4 Division des services de l'autorité compétente

Selon l'article sur la procédure amiable des conventions fiscales canadiennes, l'autorité compétente peut supprimer ou atténuer les questions et les préoccupations touchant la double imposition. En termes simples, cela signifie que l'autorité compétente de chaque pays (désignée par le ministre du Revenu national du Canada) confie généralement à une ou à plusieurs personnes le mandat d'examiner les demandes ou les appels émanant des juridictions fiscales étrangères, ainsi que celui de déterminer si les autorités fiscales du pays de résidence du client ont ou non dûment interprété les dispositions de la convention fiscale. À la demande du contribuable, si l'ARC ou le pays étranger a établi une nouvelle cotisation, l'autorité compétente va examiner les redressements en vue de s'assurer qu'ils sont adéquatement justifiés et qu'ils respectent les dispositions de la convention. Les autorités compétentes des deux pays se rencontrent ensuite (ou communiquent par correspondance) pour discuter en détail du point en litige en vue d'éviter la double imposition.

Selon une convention fiscale, une augmentation de l'impôt dans un pays signifie en principe une réduction dans l'autre. De façon générale, l'ARC établit une cotisation au nom du contribuable qui dépose alors un avis d'opposition en y joignant une demande de révision par l'autorité compétente. Si le contribuable n'est pas d'accord avec la décision rendue par les autorités compétentes, il peut porter la question en appel.

En outre, la Division des services de l'autorité compétente est chargée de conclure les ententes anticipées en matière de prix de transfert (EAPT). Ces ententes sont semblables aux décisions anticipées en matière d'impôt en ce sens que le contribuable pourra recevoir une garantie s'agissant du prix de transfert qui sera utilisé relativement aux produits ou aux services qui seront importés ou exportés.

15.12.5 Programmes d'échange de renseignements et de vérifications simultanées

Relevant des responsabilités de la Division des services de l'autorité compétente, ces programmes ont pour objet d'apporter aux BSF, ainsi qu'aux pays étrangers signataires d'une convention avec le Canada, une aide sous forme d'échanges réguliers, spontanés ou particuliers de renseignements, de vérifications simultanées ainsi que de demandes d'autorisation de voyager en vue d'effectuer des vérifications restreintes. Ces programmes sont essentiels pour assurer la conformité à l'échelle internationale et font partie intégrante des fonctions obligatoires dont l'autorité compétente doit s'acquitter aux termes des conventions fiscales. Cela signifie que les dispositions de ces conventions régissent les échanges de renseignements.

Pour en savoir plus sur les programmes d'échange de renseignements, allez à Division des services de l’autorité compétente.

15.12.6 Équipe de l'impôt international du BSF

Pour en savoir plus sur l'un ou l'autre des programmes ou des services dont il est question plus haut, communiquez avec les membres de l'Équipe de l'impôt international de votre BSF.